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101

的税额，除公司缴纳的税收外，不再缴纳任何税收。” 我国与西班牙签订的税收协定规定：“虽有本条第二款的规

定，由缔约国一方居民公司支付给缔约国另一方居民的股息，

如果股息的受益所有人是缔约国另一方、其行政区或地方当局，

缔约国另一方中央银行，或者由缔约国另一方直接或间接全资

拥有的实体，则该股息应在首先提及的缔约国一方免税。” 我国与新西兰签订的税收协定规定：“虽有本条第二款的规

定，由缔约国一方居民公司支付的股息，如果股息的受益所有

人与其关联企业共同直接或间接持有支付股息的公司不超过

25%的表决权，且该受益所有人是缔约国另一方政府，则该股

息不应在该缔约国一方征税。”并且条款中明确指出了“缔约国

另一方政府”的范围。

【适用条件】

从科威特、阿联酋、沙特阿拉伯、英国、格鲁吉亚、马来

西亚、塞浦路斯、西班牙、新西兰等国家或地区取得股息所得

并符合我国与对方签订的税收协定股息条款相关规定。

【情景问答】

问：我公司完全为政府拥有，在沙特阿拉伯设立了全资子

公司，投资总额达到300万欧元，现子公司拟分配利润，请问

我公司取得来自沙特阿拉伯的股息需要在当地缴税吗？

答：根据我国与沙特阿拉伯的税收协定，如果你公司完全

云南“走出去”国际税收一本通

102

为政府拥有，且属于该股息的受益所有人，在沙特阿拉伯当地

不需要缴税。

34.利息优惠税率

我国已签税收协定或安排中的利息条款通常表述为：

“利息”一语是指从各种债权取得的所得，不论其有无抵押

担保或者是否有权分享债务人的利润；特别是从公债、债券或

者信用债券取得的所得，包括其溢价和奖金。由于延期支付的

罚款，不应视为本条所规定的利息。

一般而言，来源国基于税收协定对利息所得实行限制性税

率。

需要注意的是，对所支付的利息同常设机构有实际联系的

不适用利息条款，而应按营业利润处理。

在适用利息条款时，同样存在受益所有人的问题。来源国

没有义务仅因利息所得是由与其缔约的另一方国家的某个居民

所直接接受而放弃对该利息所得的征税权。

【适用主体】

从缔约对方国家（地区）取得利息所得的居民。

【协定规定】

利息条款一般表述为：“如果收款人是该利息受益所有人，

云南“走出去”国际税收一本通

103

则所征税款不应超过利息总额的 %。” 关于利息税收协定还存在特殊规定，如部分国家（地区）体

现为对税基进行限制，如奥地利支付给我国银行或金融机构的利

息，应仅按该利息总额的百分之七十征税。再如，我国与西班牙

税收协定规定:“发生于缔约国一方并由缔约国另一方居民受益

所有的利息，如果利息的支付与赊销商业或科学设备有关，则该

利息应在首先提及的缔约国一方免税。”我国与部分国家（地区）

签订的税收协定中对利息来源国的限制税率存在差异，部分协定

税率见下表：

税收协定（安排）利息条款部分协定税率速查

序

号

国家（地区）

名称 税种 协定税率 适用条件

1 丹麦

个人所得税

0%

（1）由税收协定缔约对方符合条件的政府或机构

提供资金（2）由税收协定缔约对方符合条件的政

府或机构提供担保（3）由税收协定缔约对方符合

条件的政府或机构提供保险

10% 其他

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）中央银行（3） 政

府的任何机构（4）由税收协定缔约对方符合条件的

政府或机构提供资金（5）由税收协定缔约对方符合

条件的政府或机构提供担保（6）由税收协

定缔约对方符合条件的政府或机构提供保险

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104

2 德国

个人所得税

0%

（1）缔约国另一方或其全资拥有的任何金融机构

担保或保险的贷款（2）双方同意的、由德意志联

邦共和国拥有的其他公共信贷机构（3）利息的支

付与赊销商业设备或科学设备有关

10% 其他

企业所得税 0%

（1）政府（2）缔约国另一方或其全资拥有的任

何金融机构担保或保险的贷款（3）德意志联邦银

行、重建贷款银行、德国投资与开发公司（4）双

方同意的、由德意志联邦共和国拥有的其他公共信 贷机

构（5）利息的支付与赊销商业设备或科学设备有关

3 法国

个人所得税 0%

因对外贸易公共援助框架内由法国政府直接或间

接提供资金或资助，或由法国对外贸易保险公司担保或

保险，而提供的贷款

10% 其他

企业所得税 0%

（1）法国政府或其地方当局（2）法兰西银行、法

国国家投资银行、储蓄信托局（3）因对外贸易公共

援助框架内由法国政府直接或间接提供资金或资

助，或由法国对外贸易保险公司担保或保险，

而提供的贷款（4）双方认同的其他金融机构

4 韩国

个人所得税 0%

（1）由税收协定缔约对方符合条件的政府或机构

间接提供资金（2）由税收协定缔约对方符合条件

的政府或机构提供担保

10% 其他

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）中央银行或行

使政府功能的金融机构（3）由税收协定缔约对方

符合条件的政府或机构间接提供资金（4）由税

收协定缔约对方符合条件的政府或机构提供担保

5 荷兰 个人所得税

0%

（1）由税收协定缔约对方符合条件的政府或机构

提供担保（2）由税收协定缔约对方符合条件的政

府或机构提供保险

10% 其他

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105

企业所得税 0%

（1）政府或其地方当局（2）中央银行（3）荷兰

发展中国家金融公司、荷兰发展中国家投资银行

（4）由税收协定缔约对方符合条件的政府或机构

提供担保（4）由税收协定缔约对方符合条件的政

府或机构提供保险（5）双方认同的机构

6 老挝

个人所得税 10%

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）老挝银行、

老挝对外贸易银行（3）完全为政府所有的金融机构

7 美国

个人所得税 0%

由税收协定缔约对方符合条件的政府或机构间接

提供资金

10% 其他

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）中央银行（3）

完全为政府所有的金融机构（4）由税收协定缔约

对方符合条件的政府或机构间接提供资金

8 南非

个人所得税 0%

由税收协定缔约对方符合条件的政府或机构间接

提供资金

10% 其他

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）中央银行（3） 完

全为政府所有的金融机构（4）由税收协定缔约

对方符合条件的政府或机构间接提供资金

9 日本

个人所得税 0%

由税收协定缔约对方符合条件的政府或机构间接

提供资金

10% 其他

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）中央银行（3） 完

全为政府所有的金融机构（4）日本银行、日本输出

入银行、日本金融公司、日本政策金融公库、日本

国际协力机构（5）由税收协定缔约对方符合

条件的政府或机构间接提供资金

10 瑞士 个人所得税

0%

（1）由税收协定缔约对方符合条件的政府或机构

间接提供资金（2）由税收协定缔约对方符合条件

的政府或机构提供担保（3）由税收协定缔约对方

符合条件的政府或机构提供保险

10% 其他

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106

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）中央银行（3） 政

府全资拥有的任何实体（4）由税收协定缔约对方符

合条件的政府或机构间接提供资金（5）由税收协定

缔约对方符合条件的政府或机构提供担保

（6）由税收协定缔约对方符合条件的政府或机构

提供保险

11 泰国 企业所得税 0%

（1）泰王国政府、地方当局（2）泰国银行（3）

完全为政府所有的金融机构

12 中国香港

个人所得税 7%

企业所得税

0% 香港金融管理局

7% 其他

13 印度

个人所得税

0%

（1）由税收协定缔约对方符合条件的政府或机构

提供担保（2）由税收协定缔约对方符合条件的政

府或机构提供保险

10% 其他

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）中央银行（3） 完

全为政府所有的金融机构（4）由税收协定缔约对方

符合条件的政府或机构提供担保（5）由税收

协定缔约对方符合条件的政府或机构提供保险

14 英国

个人所得税

0%

（1）由税收协定缔约对方符合条件的政府或机构

间接提供资金（2）由税收协定缔约对方符合条件

的政府或机构提供担保（3）由税收协定缔约对方

符合条件的政府或机构提供保险

10% 其他

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）中央银行（3） 政

府全资拥有的实体（4）由税收协定缔约对方符合条

件的政府或机构间接提供资金（5）由税收协定缔约

对方符合条件的政府或机构提供担保（6） 由税收

协定缔约对方符合条件的政府或机构提供

保险

15 越南

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）越南国有银

行（3）完全为政府所有的金融机构

个人所得税 10%

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107

16 阿联酋

个人所得税 0%

由税收协定缔约对方符合条件的政府或机构间接

提供资金

7% 其他

企业所得税

0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）政府全部拥有

的中央银行、当局、公司、基金会、发展基金会 或任何

其他金融机构（3）由税收协定缔约对方符合条件的

政府或机构间接提供资金（4）缔约对方政府直接或间

接拥有至少 20%股份的缔约对方居

民公司

7% 其他

17 加拿大

个人所得税

0%

因直接或间接贷款或担保贷款的加拿大出口开发

公司

10% 其他

企业所得税 0%

（1）加拿大政府（2）加拿大银行（3）因直接或

间接贷款或担保贷款的加拿大出口开发公司（4）

加拿大政府拥有且双方认可的金融机构

18 卢森堡

个人所得税

0%

（1）由税收协定缔约对方符合条件的政府或机构

间接提供资金（2）由税收协定缔约对方符合条件

的政府或机构提供担保（3）由税收协定缔约对方

符合条件的政府或机构提供保险

10% 其他

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）国家信贷投资

公司（3）由税收协定缔约对方符合条件的政府或

机构间接提供资金（4）由税收协定缔约对方符合

条件的政府或机构提供担保（5）由税收协定缔约

对方符合条件的政府或机构提供保险

19 孟加拉

个人所得税 0%

由税收协定缔约对方符合条件的政府或机构间接

提供资金

10% 其他

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）中央银行（3） 完

全为政府所有的金融机构（4）由税收协定缔约

对方符合条件的政府或机构间接提供资金

云南“走出去”国际税收一本通

108

20 墨西哥

个人所得税

0%

（1）由税收协定缔约对方符合条件的政府或机构

提供担保（2）由税收协定缔约对方符合条件的政

府或机构提供保险

10% 其他

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）中央银行（3） 墨

西哥银行、国家外贸银行、国家财务银行、国家公共建

设和服务银行（4）由税收协定缔约对方符合条件的政

府或机构提供担保（5）由税收协定缔约对方符合条件

的政府或机构提供保险（6）墨西哥政府完全拥有的任

何机构

21 尼泊尔

个人所得税 0%

由税收协定缔约对方符合条件的政府或机构间接

提供资金

10% 其他

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）中央银行（3） 完

全为政府所有的金融机构（4）由税收协定缔约

对方符合条件的政府或机构间接提供资金

22 新加坡

个人所得税 10%

企业所得税

0%

（1）新加坡共和国政府、新加坡金融管理局、

新加坡政府投资有限公司、法定机构（2）由

新加坡政府拥有的任何机构

7% 银行和金融机构

23 赞比亚

个人所得税 0%

（1）由税收协定缔约对方符合条件的政府或

机构提供担保（2）由税收协定缔约对方符合

条件的政府或机构提供保险

10%

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）中央银

行（3）完全为政府所有的金融机构（4）由

税收协定缔约对方符合条件的政府或机构提

供担保（5）由税收协定缔约对方符合条件的

政府或机构提供保险

24 澳大利亚 个人所得税 10%

25 罗马尼亚 个人所得税 0%

（1）赊销任何设备、商品或服务而导致的负债

支付利息

3% 其他

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109

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）政府全部或 主

要拥有的任何实体（3）赊销任何设备、商品或

服务而导致的负债支付利息（4）金融机构批

准的任何形式的贷款

企业所得税 3% 其他

26 马来西亚

个人所得税 10%

企业所得税 0%

（1）马来西亚政府、州政府、地方当局（2）中央

银行（马来西亚挪格拉银行）（3）由马来西亚政

府、州政府或地方当局拥有其全部资本的机

构；

27 斯里兰卡

个人所得税 0%

由税收协定缔约对方符合条件的政府或机构间接

提供资金

10% 其他

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）中央银行（3） 完

全为政府所有的金融机构（4）由税收协定缔约

对方符合条件的政府或机构间接提供资金

28 印度尼西亚

个人所得税 10%

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）中央银行（3）

完全为政府所有并控制的金融机构

29

乌兹别克斯

坦

个人所得税 10%

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）中央银行（3）

履行政府职责、完全为其政府所有的金融机构

30 刚果（布）

个人所得税 10%

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）中央银行（3） 完

全为政府所有的金融机构（4）由税收协定缔约对方

符合条件的政府或机构提供担保（5）由税收

协定缔约对方符合条件的政府或机构提供保险

31 柬埔寨 企业所得税 0% （1）政府、行政区、地方当局（2）中央银行（3） 主

要为政府所有的金融机构和法定主体

32 阿根廷 个人所得税 12%

云南“走出去”国际税收一本通

110

企业所得税 0%

（1）政府、行政区、地方当局（2）中央银行（3） 政

府拥有或控制的金融机构（4）基于商业债权支付的

利息（5）基于银行企业提供的至少三年期限的任何

性质的优惠贷款（不包括不记名票据）而支付的利息；

【适用条件】

从缔约对方国家（地区）取得利息所得、符合税收协定利

息限制税率规定的具体要求。

【情景问答】

问：我公司是一家商业银行，向中国香港一家企业提供了

贷款，现打算向该企业收取利息，金额500万元，是否要在中

国香港缴税？

答：你公司这笔利息所得需要在中国香港缴税。内地和香

港的税收安排规定，“发生于一方而支付给另一方居民的利息，

可以在该另一方征税，这些利息也可以在该利息发生的一方，

按照该一方的法律征税。但是，如果利息受益所有人是另一方

的居民，则所征税款不应超过利息总额的7%。” 35.利息免税

部分情况下，来源国放弃利息所得征税权，即我国居民取

云南“走出去”国际税收一本通

111

得的利息所得享受协定免税待遇。

【适用主体】

从缔约对方国家（地区）取得利息所得的居民。

【协定规定】

我国与大部分国家签署的税收协定中的利息条款存在免税

规定，即发生在缔约国对方而为我国政府、地方政府及其中央

银行或者完全为我国政府所有的金融机构取得的利息；或者为

我国居民所取得的利息，其债权是由我国政府、地方政府及其

中央银行或者完全为我国政府所有的金融机构间接提供资金的，

应在该缔约国对方免税。通常，这些金融机构在具体协定中采

取列名方式。

我国与新加坡、马耳他、葡萄牙、墨西哥、土库曼斯坦、特

立尼达和多巴哥、摩洛哥、巴巴多斯、冰岛、泰国、委内瑞拉等

国家签署的协定中对政府全部或主要拥有的任何机构或其他类

似机构贷款利息均免予征税。

【适用条件】

从缔约对方国家（地区）取得利息所得、符合税收协定利

息免税规定的具体要求。

【情景问答】

问：我是一家国有政策性银行，多年来从新加坡取得的利

息收入在当地不需要缴纳预提税，现向澳大利亚企业提供贷款，

云南“走出去”国际税收一本通

112

但澳大利亚税务部门要对我们的利息收入征收预提税，请问他

们的做法对吗？

答：我国与新加坡的税收协定有一定条件下利息免税的规

定，但是我国跟澳大利亚的税收协定却没有类似规定，所以你

行取得来自澳大利亚的利息确实需要在当地纳税。不仅是澳大

利亚，我国与塞浦路斯、斯洛文尼亚等国家签订的税收协定对

利息也无免税规定。

36.特许权使用费优惠税率

我国签订的税收协定明确了居民国和所得来源国对特许权

使用费都有征税权，来源国是指实际支付特许权使用费的企业

所在国。

需要注意的是，对所支付的特许权使用费同常设机构有实

际联系的不适用特许权使用费条款，而应按营业利润处理。

在适用特许权使用费条款时，同样存在受益所有人的问题。

来源国没有义务仅因特许权使用费所得是由与其缔约的另一方

国家的某个居民所直接接受而放弃对该项所得的征税权。

【适用主体】

从缔约对方国家（地区）取得特许权使用费所得的居民。

【协定规定】

云南“走出去”国际税收一本通

113

我国与大多数国家签订的税收协定对特许权使用费通常表

述为：“‘特许权使用费’一语是指使用或有权使用文学、艺术或科

学著作，包括电影影片、无线电或电视广播使用的胶片、磁带的

版权，专利、商标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程序所

支付的作为报酬的各种款项，也包括使用或有权使用工业、商业、

科学设备或有关工业、商业、科学经验的情报所支付的作为报酬

的各种款项。”

“如果特许权使用费受益所有人是缔约国另一方居民，则所

征税款不应超过特许权使用费总额的 %。” 一般而言，来源国基于税收协定对特许权使用费收入实行

限制性税率。我国与其他国家或地区所签订税收协定特许权使

用费限制税率存在差异，部分协定税率见下表。

税收协定（安排）特许权使用费条款部分协定税率速查

序号

国家（地区）

名称 税种 协定税率 适用条件

1 丹麦

个人所得税

7% （1）工业、商业、科学设备

10%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）有关工业、商业、科学经验的信息

企业所得税 7% （1）工业、商业、科学设备

6% （1）工业、商业、科学设备

云南“走出去”国际税收一本通

114

2 德国

个人所得税

10%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）有关工业、商业、科学经验的信息

企业所得税 6% （1）工业、商业、科学设备

3

法国

个人所得税 10%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）有关工业、商业、科学经验的信息

6% （1）工业、商业、科学设备

企业所得税 6% （1）工业、商业、科学设备

4 韩国 个人所得税 10%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）工业、商业、科学设备（4）有关工

业、商业、科学经验的信息

5 荷兰

个人所得税

6% （1）工业、商业、科学设备

10%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）有关工业、商业、科学经验的信息

企业所得税 6% （1）工业、商业、科学设备

6 老挝 个人所得税 10%（在老挝

为 5%）

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）工业、商业、科学设备（4）有关工

业、商业、科学经验的信息

7 美国

个人所得税

7% （1）工业、商业、科学设备

10%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）有关工业、商业、科学经验的信息

企业所得税 7% （1）工业、商业、科学设备

8 南非

个人所得税

7% （1）工业、商业、科学设备

10%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序

企业所得税 7% （1）工业、商业、科学设备

云南“走出去”国际税收一本通

115

9 日本 个人所得税 10%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）工业、商业、科学设备（4）有关工

业、商业、科学经验的信息

10

瑞士

个人所得税 9%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）工业、商业、科学设备（4）有关工

业、商业、科学经验的信息

企业所得税 9%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）工业、商业、科学设备（4）有关工

业、商业、科学经验的信息

11 泰国 个人所得税 15%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）工业、商业、科学设备（4）有关工

业、商业、科学经验的信息

12

中国香港

个人所得税

5% （1）飞机、船舶租赁特许权使用费

7%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）工业、商业、科学设备（4）有关工

业、商业、科学经验的信息

企业所得税

5% （1）飞机、船舶租赁特许权使用费

7%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）工业、商业、科学设备（4）有关工

业、商业、科学经验的信息

13

印度 个人所得税

10%

（1）文学、艺术或科学著作，包括电影影片、无线

电或电视广播使用的胶片、磁带的版权

（2）专利、商标、设计或模型、图纸、秘密 配方

或秘密程序（3）工业、商业、科学设备

（4）有关工业、商业、科学经验的信息

6% （1）工业、商业、科学设备

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116

14 英国

个人所得税

10%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程序

（3）有关工业、商业、科学经验的信息（专

有技术）

企业所得税 6% （1）工业、商业、科学设备

15 越南 个人所得税 10%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）工业、商业、科学设备（4）有关工

业、商业、科学经验的信息

16 阿联酋 个人所得税 10%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）工业、商业、科学设备（4）有关工

业、商业、科学经验的信息

17 加拿大 个人所得税 10%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）工业、商业、科学设备（4）有关工

业、商业、科学经验的信息

18

卢森堡

个人所得税

6% （1）工业、商业、科学设备

10%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）有关工业、商业、科学经验的信息

企业所得税 6% （1）工业、商业、科学设备

19

墨西哥 个人所得税 10%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）工业、商业、科学设备（4）有关工

业、商业、科学经验的信息（5）其他特许权

使用费13 20

尼泊尔 个人所得税 15%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）工业、商业、科学设备（4）有关工

业、商业、科学经验的信息

21 新加坡

个人所得税

6% （1）工业、商业、科学设备

10%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）有关工业、商业、科学经验的信息

云南“走出去”国际税收一本通

117

企业所得税 6% （1）工业、商业、科学设备

22 赞比亚

个人所得税 5%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）有关工业、商业、科学经验的信息

企业所得税 5%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）有关工业、商业、科学经验的信息

23 澳大利亚 个人所得税 10%

（1）专利、商标、设计、模型、图纸、秘密 配方

或秘密程序（2）工业、商业、科学设备

（3）有关工业、商业、科学经验的信息（4）

其他特许权使用费

14

24

罗马尼亚

个人所得税 3%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）工业、商业、科学设备（4）有关工

业、商业、科学经验的信息

企业所得税 3%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）工业、商业、科学设备（4）有关工

业、商业、科学经验的信息

25 马来西亚 个人所得税

10%

（1）专利、商标、设计、模型、图纸、秘密 配方

或秘密程序（2）工业、商业、科学设备

（3）有关工业、商业、科学经验的信息（4）

科学著作

15% （1）文学、艺术著作

26 孟加拉国 个人所得税 10%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）工业、商业、科学设备（4）有关工

业、商业、科学经验的信息

27 斯里兰卡 个人所得税 10%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）工业、商业、科学设备（4）有关工

业、商业、科学经验的信息

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118

28 印度尼西亚 个人所得税 10%

（1）版权、专利、设计或模型、图纸、秘密配方

或程序、商标或其他类似财产或权利（2） 工业、商

业、科学设备（3）科学、技术、工业或商业知

识或情报（4）电影影片、用于电

视的胶片或录相、用于无线电广播的磁带

29 乌兹别克斯

坦

个人所得税 10%

（1）文学、艺术或科学著作（2）专利、商

标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程

序（3）工业、商业、科学设备（4）有关工

业、商业、科学经验的信息

30 柬埔寨 个人所得税 10%

（1）文学、艺术或科学著作（包括电影影片、无

线电或电视广播使用的胶片、磁带）的版权（2）

专利、商标、设计或模型、图纸、秘密配方或程序，

（3）工业、商业、科学经验

的信息

31

阿根廷

个人所得税

5% （1）文学、艺术或科学著作

3% （1）新闻

7% （1）集装箱

10% （1）专利、商标、设计、模型、图纸、秘密 配方

或秘密程序（2）工业、商业、科学设备

（3）有关工业、商业、科学经验的信息

企业所得税

3% （1）新闻

5% （1）文学、艺术或科学著作

7% （1）集装箱

个人所得税 5% （1）文学、艺术或科学著作的版权（2）专

利、商标、设计或模型、图纸、秘密配方或

程序，（3）工业、商业、科学经验的信息

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119

32 刚果（布）

企业所得税 5% （1）文学、艺术或科学著作的版权（2）专

利、商标、设计或模型、图纸、秘密配方或

程序，（3）工业、商业、科学经验的信息

【适用条件】

从缔约对方国家（地区）取得特许权使用费所得、符合税

收协定关于特许权使用费规定的具体要求。

【情景问答】

问：我公司在新加坡成立一家子公司，并将一套工业设备

租给该子公司使用，每年向子公司收取设备租金100万美元，

请问对上述租金需要在新加坡缴税所得税吗，缴纳多少？

答：按照中新税收协定规定，需要在新加坡缴税所得税。

同时，按租金的60%确定税基，并适用10%的协定税率，因此，

需要在新加坡缴纳100×60%×10%=6（万美元）。

37.技术服务费

我国与印度、巴基斯坦等国家或地区签订的税收协定中单

独对技术服务费作了规定。

【适用主体】

从缔约对方国家（地区）取得技术服务费所得的居民。

云南“走出去”国际税收一本通

120

【协定规定】

例如，我国与印度、巴基斯坦签订的双边税收协定中包括

技术服务费条款：

（1）中国与印度税收协定第十二条为“特许权使用费和技

术服务费”条款，特许权使用费的表述与一般表述相同，对技术

服务费的表述为“技术服务费一语是指缔约国一方居民在缔约

国另一方提供管理、技术或咨询服务而收取的任何报酬，但不

包括本协定第五条第二款第（十一）项和第十五条所提及的活

动的报酬。” （2）中国与巴基斯坦税收协定除特许权使用费条款外，还

单独设置第十三条技术服务费条款，表述为：“‘技术服务费’一语

是指缔约国一方居民在缔约国另一方提供管理、技术或咨询服务

（包括该居民通过其他人员提供的技术服务）而收取的任何报酬

（包括一次总付的报酬），但不包括本协定第五条第三款和第十

五条所提及的活动的报酬。” 【适用条件】

从印度或巴基斯坦等国家或地区取得技术服务费所得、符

合税收协定关于技术服务费规定的具体要求。

【情景问答】

问：我公司近期拟派员到巴基斯坦提供技术服务，这是我

公司第一次跟巴基斯坦企业发生业务往来，想请问我公司因提

云南“走出去”国际税收一本通

121

供技术服务收取的服务费需要在当地缴税吗？

答：根据我国与巴基斯坦签订的税收协定，提供技术服务

属于中巴税收协定第十三条规定的技术服务费，需要在当地缴

税。

38.转让不动产

转让不动产属于税收协定财产收益条款的重要内容。财产

收益条款主要涉及转让各类财产所有权取得收益的征税权的划

分，包括不动产、常设机构财产、运输工具、股份以及其他财

产。

税收协定对财产转让收益在居民国的征税权通常没有限制，

但在赋予来源国对财产转让收益的征税权时，设有限制条款。

换言之，我国“走出去”企业在境外转让财产取得收益一般在我

国征税，但在某些情况下，与我国签订税收协定的缔约对方国

家也拥有征税权。协定规定缔约对方国家对财产收益拥有征税

权的，按其国内法规定进行征税。

【适用主体】

转让位于缔约对方国家（地区）的不动产并取得收益的居

民。

【协定规定】

云南“走出去”国际税收一本通

122

我国签订的税收协定中规定，对我国居民转让位于缔约对

方国家（地区）的不动产取得的收益，可以在缔约对方国家（地

区）征税。

【适用条件】

转让位于缔约对方国家（地区）的不动产取得收益并符合

税收协定财产收益相关条款的具体要求。

【情景问答】

问：我公司在新加坡拥有一栋房产，今年准备将该房产出

售，请问需要在新加坡缴税吗？

答：需要在新加坡缴税。根据中国和新加坡签订的税收协

定，转让不动产取得收益的征税权按照不动产所在地原则判断，

你公司转让的不动产位于新加坡，应在新加坡缴税。

39.转让常设机构营业财产

【适用主体】

转让位于在缔约对方国家（地区）常设机构的营业财产 并

取得收益的居民。

【协定规定】

按照我国目前签订的税收协定规定，转让我国居民在缔约

对方国家（地区）的常设机构营业财产部分的动产，包括转让

云南“走出去”国际税收一本通

123

该常设机构（单独或者随同整个企业）取得的收益，可以在缔

约对方国家（地区）征税。

【适用条件】

转让设立在缔约对方国家（地区）的常设机构的营业财产

取得收益并符合税收协定财产收益相关条款的具体要求。

【情景问答】

问：我公司在韩国设有一个办事处，主要用于负责联络当

地业务，因业务需要，准备将办事处自持的物业及办公设备转

让，请问需要在韩国缴税吗？

答：根据中国和韩国签订的税收协定，如果办事处构成常

设机构，转让的财产所得属于常设机构营业收益，需要在韩国

缴税。

40.转让运输工具

【适用主体】

转让在缔约对方国家（地区）经营的船舶、飞机等运输工

具并取得收益的居民。

【协定规定】

按照我国目前签订的税收协定规定，以船舶或飞机从事国

际运输的缔约国一方企业转让上述船舶或飞机，或转让与上述

云南“走出去”国际税收一本通

124

船舶或飞机运营相关的动产取得的所得或收益，应仅在该缔约

国一方征税。其中与土库曼斯坦、吉尔吉斯斯坦、哈萨克斯坦、

乌兹别克斯坦、土耳其的协定中转让从事国际运输的陆运车辆

适用此规定；与塔吉克斯坦的协定中转让从事国际运输的公路

或铁路车辆适用此规定；与俄罗斯的协定中转让从事国际运输

的火车以及机动交通工具适用此规定；与中国香港的安排中转

让从事陆运的车辆适用此规定。

根据中国与希腊的协定规定，转让从事国际运输的船舶或

飞机，或者转让属于经营上述船舶或飞机的动产取得的收益，

应仅在按第八条的规定对该船舶或飞机取得的利润征税的缔约

国征税。

我国签订的部分协定或税收安排、协议有规定在企业实际

管理机构所在的国家 地区 征税以及在该企业总机构所在的国

家（地区）征税等情形。

【适用条件】

转让在缔约对方国家（地区）经营的船舶、飞机等运输工

具并取得收益的居民企业。

【情景问答】

问：我公司有架飞机在中国和美国之间开展国际运输业务，

现需要转让，请问要在美国缴税吗？

答：根据中国和美国签订的税收协定，不需要在美国缴

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125

税。

41.转让主要由不动产组成的公司股权

【适用主体】

转让位于缔约对方国家（地区）主要由不动产组成的公司

股权并取得收益的居民。

【协定规定】

目前我国签订的部分税收协定中规定，转让一个公司股份

取得的收益，该公司的财产又主要直接或间接由位于一方的不

动产所组成，可以在不动产所在国征税。其中我国与马来西亚

的协定中转让一个合伙企业或信托机构的股权适用此规定；我

国与阿尔巴尼亚的协定中转让在合伙企业或信托中的利益也适

用此规定。

还有部分税收协定规定，缔约国一方居民转让股份或类似

权益（比如合伙企业或信托中的权益）取得的收益，如果转让

前365天内的任一时间，该股份或类似权益超过50%的价值直接

或间接来自于位于缔约国另一方的不动产，可以在该缔约国另

一方征税。

我国与澳大利亚的税收协定规定：“缔约国一方居民转让一

个公司的股票或类似权益取得的所得或收益，该公司的财产又

云南“走出去”国际税收一本通

126

全部或主要由第六条‘不动产所得’所述的位于缔约国另一方的

不动产所组成，可以在该缔约国另一方征税。”我国与部分国家

（地区）的税收协定、税收安排或协议对不动产占比作了明确

规定，如内地与澳门签订的第四议定书、与香港签订的第五议

定书规定：“一方居民转让股份或类似于股份的权益（如在合伙

或信托中的权益）取得的收益，如果在转让行为前三年内的任

一时间，这些股份或类似于股份的权益超过50%的价值直接或

间接来自于第六条所定义的位于另一方的不动产，可以在该另

一方征税。”部分协定没有单列对“转让主要财产为不动产的公

司的股份取得收益”的税收处理规定。

【适用条件】

转让位于缔约对方国家（地区）主要由不动产组成的公司

股权并取得收益的居民企业。

【情景问答】

问：我公司在丹麦有一子公司，该子公司持有若干土地房

产，占丹麦子公司股份价值的70%，请问如全部转让丹麦子公

司股份需要在当地缴税吗？

答：根据我国与丹麦签订的税收协定，如果转让的公司股

份价值的50%（不含）以上直接或间接来自位于丹麦的不动产，

需要根据丹麦相关税收规定缴税。

云南“走出去”国际税收一本通

127

42.转让公司股权（主要由不动产构成的股权除外）

【适用主体】

从缔约对方国家（地区）取得转让不动产组成的公司股权

以外的股权所得的居民。

【协定规定】

对于该项所得，我国与不同国家（地区）的协定规定有所

不同，部分表述为：转让不动产组成的公司股份以外的其他股

票取得的收益，该项股票又相当于参与缔约国一方居民公司的

股权的25%的，可以在该缔约国征税；部分协定还要求“该收益

的收款人在转让行为前的12个月内，曾经直接或间接拥有该公

司至少25%的股份”；我国与一部分国家（地区）的税收协定则

没有单列对转让其他公司股份取得收益的税务处理规定，具体

征税要求见下表。

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128

转让缔约国（地区）一方公司25%股权规定一览表

转让相当于缔约国一方

公司 25%股权

转让前直接或间接拥

有公司 25%股份

转让相当于

缔约国一方

公司 50%

股权

未单列“转让相当于缔约国一方

公司 25%股权”规定

美国、挪威、瑞典、斯 丹麦、新西兰、意大 津巴布韦 日本、马来西亚、加拿大、泰国、

洛伐克、保加利亚、巴 利、西班牙、毛里求 波兰、澳大利亚、波黑、科威特、

基斯坦、巴布亚新几内 斯、巴巴多斯、新加 巴西、匈牙利、阿联酋、韩国、

亚、塞浦路斯、罗马尼 坡、芬兰、马耳他、 印度、白俄罗斯、斯洛文尼亚、

亚、蒙古、卢森堡、克 中国香港、中国澳门、 以色列、土耳其、亚美尼亚、立

罗地亚、越南、乌克兰、 比利时、法国、英国、 陶宛、拉脱维亚、孟加拉国、塞

牙买加、冰岛、乌兹别 德国、荷兰、瑞士、 尔维亚、黑山、葡萄牙、爱沙尼

克斯坦、苏丹、马其顿、 中国台湾 亚、菲律宾、爱尔兰、古巴、委

埃及、老挝、塞舌尔、 内瑞拉、哈萨克斯坦、印度尼西

南非、摩尔多瓦、卡塔 亚、尼日利亚、突尼斯、伊朗、

尔、尼泊尔、阿曼、巴 希腊、摩洛哥、特立尼达和多巴

林、吉尔吉斯斯坦、斯 哥、阿尔巴尼亚、文莱、阿塞拜

里兰卡、沙特阿拉伯 疆、格鲁吉亚、阿尔及利亚、塔

吉克斯坦、埃塞俄比亚、土库曼

斯坦、赞比亚、叙利亚、俄罗斯、

墨西哥、智利、柬埔寨、厄瓜多

尔、乌干达、博茨瓦纳、刚果（布）、

加蓬、肯尼亚

备注1.速查信息仅供参考，详细情况以税收协定文本规定为准；2.意大利（重签协定）、乌干达、肯尼亚、加

蓬、刚果（布）、阿根廷、中国台湾尚未生效。 我国与捷克、奥地利的税收协定规定，不论控股比例大小，

均在被转让股份的公司所在国征税。

我国与阿根廷签订的税收协定规定，“缔约国一方居民转让

代表缔约国另一方公司资本的股份取得的收益，可以在缔约国

云南“走出去”国际税收一本通

129

另一方征税，但是：

（1）如果转让人在转让前 365 天内的任一时间直接或间

接持有该公司至少25%资本，则所征税款不应超过收益的10%；

（2）其他情况下，所征税款不应超过收益的15%。

我国与墨西哥的税收协定规定：“转让第二款所述以外的代

表缔约国一方居民公司参股的股票取得的收益，可以在该缔约

国一方征税”。

我国与西班牙的税收协定规定：“如果转让者在转让前365

天内曾经直接或间接持有该公司至少 25%的资本，可以在该缔

约国另一方征税。但是，如果是在被认可的证券交易所进行的

实质或经常性交易，且该居民在转让行为发生的纳税年度内所

转让股票的总额不超过上市股票的 3%，则不适用该规定。” 【适用条件】

从缔约对方国家（地区）取得转让不动产组成的公司股权

以外的股权所得的居民企业。

【情景问答】

问：我公司在美国有一家全资子公司，该子公司的资产主

要由存货及其他流动资产构成，请问如转让该子公司全部股份，

需要在当地缴税吗？

答：你公司转让美国子公司股份取得的收益虽然不是主要由

不动产构成的，但是你公司对美国子公司的持股比例超过 25%，

云南“走出去”国际税收一本通

130

根据我国与美国签订的税收协定，需要在美国缴税。

43.转让其他财产

【适用主体】

从缔约对方国家（地区）取得转让其他财产所得的居民。

【协定规定】

对于转让其他财产所得，我国与不同国家（地区）的协定

规定有所不同，部分采用转让发生国征税，部分采用居民国征

税。转让发生国征税协定表述为：“缔约国一方居民出让第一款

至第三款所述财产以外的其他财产取得的收益，发生于缔约国

另一方的，可以在该缔约国另一方征税。”；居民国征税协定表

述为“转让第一款至第五款所述财产以外的其他财产取得的收

益，应仅在转让者为其居民的缔约国一方征税。”。

【适用条件】

从缔约对方国家（地区）取得转让其他财产所得的居民企

业。

44.受雇所得

我国以前签署的税收协定中此条款表述为非独立个人劳务，

云南“走出去”国际税收一本通

131

近年来签署的税收协定将此条款表述为受雇所得，上述两种表

述并无实质差别，主要明确了对受雇所得划分征税权的一般原

则即来源国拥有优先征税权，但对于同时满足三个条件的受雇

所得来源国应给予免税，居民国独占征税权，并且明确了与国

际运输活动有关的受雇所得的特殊处理。

【适用主体】

在境外以受雇身份（雇员）从事劳务活动取得所得的居民

个人。

【协定规定】

一般性表述“缔约国一方居民因受雇取得的薪金、工资和其

它类似报酬，除在缔约国另一方从事受雇的活动以外，应仅在

该缔约国一方征税。在缔约国另一方从事受雇的活动取得的报

酬，可在该缔约国另一方征税。” 【适用条件】

我国目前对外签订的税收协定受雇所得条款一般在第一款

明确受雇所得的一般征税原则，即应在缔约国一方居民个人从

事受雇活动的所在国（地区）征税。

第二款明确了受雇所得要在来源国（即劳务发生国）获得

免税待遇必须同时具备三个条件，反之，只要有一个条件未符

合，就构成在来源国的纳税义务。这三个条件是：

（1）居民个人在有关历年中或会计（财政、纳税）年度中

云南“走出去”国际税收一本通

132

或任何12个月（任何 365 天）中在该缔约国另一方停留连续

或累计不超过 183 天；

（2）该项报酬由并非该缔约国另一方居民的雇主支付或

代表雇主支付；

（3）该项报酬不是由雇主设在该缔约国另一方的常设机

构或固定基地所负担。

第三款对与国际运输活动有关的受雇所得划分征税权作出

了特殊处理规定。

【情景问答】

（1）我公司2018年派遣 5 名员工到新加坡安装调试生

产线，工程一共持续 4 个半月，员工的工资薪金由我公司支付，

请问他们需要在新加坡缴纳个人所得税吗？

答：根据我国与新加坡税收协定，这 5 名员工 2018 年

中在新加坡停留连续或累计未超过 183 天，且他们的工资薪金

不是由新加坡雇主支付或代表该雇主支付，同时你公司未在新

加坡构成常设机构，因此他们无需在新加坡缴纳个人所得税。

（2）问：2018 年我公司派遣 5 名员工到突尼斯安装调

试生产线 4 个半月回国，我公司又另派 3 人到突尼斯工作 3

个半月完成全部业务，8 名员工的工资薪金全部由我公司支付，

他们需要在突尼斯缴纳个人所得税吗？

答：按照我国与突尼斯税收协定规定，虽然这 8 名员工“在

云南“走出去”国际税收一本通

133

有关财政年度开始或终了的任何十二个月中在该缔约国另一方

停留连续或累计不超过一百八十三天”，但由于你公司安装调试

业务累计时间 8 个月，已在突尼斯构成常设机构，那么这些员

工不论其在突尼斯工作时间长短，也不论其工资薪金在何处支

付，都应认为其在突尼斯的常设机构工作期间的所得是由常设

机构负担的。因此，他们需要在突尼斯按当地法律规定缴纳个

人所得税。

45.董事费

我国居民个人作为缔约国对方居民公司的董事会成员取得

的董事费适用“董事费”条款规定，由缔约国对方征税。但是，假

如董事会成员因在公司任职、受雇取得的那部分报酬则应适用

“受雇所得”条款中的一般原则。

【适用主体】

在境外担任董事会成员或税收协定规定的其他人员的居民

个人。

【协定规定】

一般性表述“缔约国一方居民作为缔约国另一方居民公司

的董事会成员取得的董事费和其他类似款项，可以在该缔约国

另一方征税。”

云南“走出去”国际税收一本通

134

【适用条件】

我国对外签订的税收协定中，都坚持了由支付董事费的公

司所在地的国家征税，但人员范围有所不同，有的适用于董事

会成员，有的同样适用于监事会或其他类似机构的成员，有的

同样适用于高级管理人员。

取得的所谓“其他类似款项”包括个人以公司董事会成员身

份取得的实物福利。

【情景问答】

问：我公司派 2 名员工赴巴基斯坦子公司，一人担任董

事，一人担任高级管理人员，两人都是每月在巴基斯坦工作7

天，巴基斯坦子公司分别为其支付其董事费和高级管理人员工

资，请问巴基斯坦可以对子公司支付给 2 人的所得征税吗？

答：根据中国和巴基斯坦税收协定规定，中国居民作为巴

基斯坦公司的董事会成员取得的董事费，以及担任高级管理职

务取得的薪金、工资所得，需要在巴基斯坦缴税。

46.艺术家和运动员

对于艺术家或运动员的报酬，原则上由来源国即其提供活动

所在国征税，由来源国政府优先行使收入来源地管辖权。但是，

如果该活动是由双方政府的文化交流计划安排的，来源国对其报

云南“走出去”国际税收一本通

135

酬应予免税。

【适用主体】

作为艺术家和运动员的居民个人。

【协定规定】

一般表述为：“（1）缔约国一方居民，作为表演家，如戏

剧、电影、广播或电视艺术家、音乐家或作为运动员，在缔约

国另一方从事其个人活动取得的所得，可以在该缔约国另一方

征税。

（2）表演家或运动员从事其个人活动取得的所得，并非归

属于表演家或运动员本人，而是归属于其他人，该所得可以在

该表演家或运动员从事其活动的缔约国征税。

（3）作为缔约国一方居民的表演家或运动员在缔约国另一

方进行活动取得的所得，如果该项活动全部或实质上是由缔约

国任何一方政府，其法定机构或地方当局的公共基金资助的，

在该缔约国另一方应予免税。” 【适用条件】

我国对外签订的税收协定中“艺术家和运动员”条款主要包

括三项内容：第一项艺术家和运动员从事个人活动所取得的所

得，由活动所在国征税；第二项艺术家或运动员由于雇佣关系

取得的归属于其他人（包括公司）的所得，也由活动所在国征

税；第三项艺术家或运动员从事政府间的文化交流或者是由政

云南“走出去”国际税收一本通

136

府或其地方当局公共基金资助进行的表演活动取得的所得，活

动所在国应予以免税。

【情景问答】

问：我国某歌星 A 女士受中澳双方政府邀请，参加中澳

官方组织的文化交流活动，获得报酬 5 万澳元，请问 A 女士

参加该活动的报酬需要在澳大利亚缴税吗？

答：按照中国和澳大利亚税收协定规定，艺术家或运动员

从事政府间的文化交流进行的表演活动取得的所得在活动所在

国应予以免税，因此 A 女士不需要在澳大利亚当地缴税。

47.退休金

退休金是受雇所得（非独立个人劳务）的特殊情况，优先

于受雇所得（非独立个人劳务）条款执行。一般情况下，居民

国对退休金独占征税权，但政府或地方当局对按照社会保险制

度（公共福利计划）支付的退休金和其他款项，支付国独占征

税权。

【适用主体】

取得退休金和其它类似报酬所得的居民个人。

【协定规定】

一般表述为“除适用‘政府服务’第二款的规定以外，因以前

云南“走出去”国际税收一本通

137

的雇佣关系支付给缔约国一方居民的退休金和其他类似报酬，

应仅在该缔约国一方征税。”

“缔约国一方、其地方当局或法定机构支付的或者从其建立

的基金中支付给向其提供服务的个人的退休金，应仅在该缔约

国一方征税。但是，如果提供服务的个人是缔约国另一方居民，

并且是其国民的，该项退休金应仅在该缔约国另一方征税。” 【适用条件】

我国对外签订的税收协定对退休金征税权一般规定：除

“政府服务”条款第二款规定的情形外，居民国享有退休金的征

税权；居民国对退休金独占征税权。不论取得退休金的人以前

的工作地点在何处，取得退休金时该个人为其居民的国家对该

项退休金独占征税权。

【情景问答】

问：我公司员工李某退休后，继续被公司返聘派往新加坡

办事处工作，我公司按月支付其返聘工资，李某还按月领取退

休金。请问李某退休金以及返聘工资需要在新加坡缴税吗？

答：按照中国和新加坡税收协定规定，李某的退休金应仅

在中国缴税。由于李某在新加坡办事处工作，其返聘工资可由

新加坡征税。

48.教师、研究人员

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138

我国签署的部分税收协定中列有专门的教师和研究人员条

款，对符合一定条件的教师和研究人员给予免税待遇。

【适用主体】

从事教学或科研机构工作的居民个人。

【协定规定】

一般表述为“任何个人是、或者在直接前往缔约国一方之前

曾是缔约国另一方居民，主要由于在该缔约国一方的大学、学

院、学校或其他公认的教育机构从事教学、讲学或研究的目的

暂时停留在该缔约国一方。对其由于教学、讲学或研究取得的

报酬，该缔约国一方应自其第一次到达之日起， 年内免于征

税。”或者表述为“任何个人是、或者在直接前往缔约国一方之前

曾是缔约国另一方居民，主要由于在该缔约国一方的大学、学院、

学校或其他公认的教育机构和科研机构从事教学、讲学或研究的

目的暂时停留在该缔约国一方，其停留时间累计不超过 年的，

该缔约国一方应对其由于教学、讲学或研究取得的报酬，免予征

税。” 【适用条件】

对缔约国一方居民个人到缔约国另一方的大学、学院或其

他公认的教育机构或科研机构从事教学、讲学或研究取得的报

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139

酬，该缔约国另一方应给予定期的免税待遇。但不是为了公共

利益而主要是为某个人或某些人的私利从事研究取得的所得，

不适用享受免税待遇的规定。有的协定规定免税期,即对在符合

免税条件的机构从事活动的教师、研究人员给予三年（或两年、

五年）免税，三年（或两年、五年）后征税。

【情景问答】

问：我公司技术人员王某被派往美国某大学进行一项实验，

为期四年，期间其工资由我公司支付，请问我公司支付给王某

的工资需要在美国缴纳个人所得税吗？

答：根据中国和美国税收协定规定，王某自进入美国从事

实验工作之日起 3 年内取得的所得在美国免予缴纳个人所得

税，自第 4 年的第一天起取得的所得需要在美国缴纳个人所得

税。

49.学生和实习人员

税收协定中的学生通常包括实习生和企业学徒，是指接受

教育或培训的人。作为一类特殊人群，其为维持其生活、接受

教育或培训的目的而取得的款项在税收协定中给予了一定的免

税待遇。

【适用主体】

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作为学生、企业学徒或实习生的居民个人。

【协定规定】

一般表述为“学生或企业学徒是，或在直接前往缔约国一方

访问前曾是，缔约国另一方居民，仅由于接受教育或培训的目

的停留在首先提及的国家，其为维持生活、接受教育或培训收

到来源于该国以外的款项，该国免于征税。” 【适用条件】

我国已签订的税收协定中，部分协定只原则性规定对学生、

企业学徒或实习生为了维持生活、接受教育或培训的目的收到

的款项，在其学习、接受教育或培训的所在国免于征税；部分

协定（安排）根据学生收到的所得的不同来源、性质，分别明

确不同的税收待遇；部分协定还对免税时间进行了规定。

50.国籍非歧视

在税收协定中，约定非歧视待遇的目的在于协调国与国之

间的税收权利和财政利益以及避免税收歧视，它一般包括：国

籍非歧视、常设机构非歧视、扣除非歧视、资本非歧视等四个

方面的定义解释和保留条款。国籍非歧视是非歧视待遇条款的

重要内容。

【适用主体】

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居民企业或个人。

【协定规定】

一般表述为：“缔约国一方的国民在缔约国另一方负担的税

收或者有关条件，在相同情况下，特别是在居民身份相同的情

况下，不应与该缔约国另一方的国民负担或可能负担的税收或

者有关条件不同或比其更重。虽有第一条（本协定适用于缔约

国一方或者同时为双方居民的人）的规定，本款规定也应适用

于不是缔约国一方或者双方居民的人”。

【适用条件】

符合税收协定规定条件的居民企业或个人。

【情景问答】

问：我公司是一家中国居民企业，现在因实际管理机构所

在地标准被认定为格鲁吉亚的税收居民，可以在格鲁吉亚与当

地居民享受同等的税收待遇吗？

答：如果一个在缔约国一方成立的企业（为该国国民），因

实际管理机构所在等标准被认定为缔约国另一方的居民，最终被

认定为仅属于另一方的居民，这种情况下，根据中国和格鲁吉亚

税收协定，缔约国一方的国民在缔约国另一方负担的税收或者有

关条件，不应与该缔约国另一方的国民在相同情况下，负担或可

能负担的税收或者有关条件不同或比其更重。因此，你公司可以

与当地居民企业享受同等的税收待遇。

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51.常设机构非歧视

【适用主体】

在缔约国另一方设立常设机构的居民企业。

【协定规定】

一般表述为：“缔约国一方企业在缔约国另一方常设机构的

税收负担，在相同情况下，不应高于缔约国另一方对从事同样

活动的本国企业征收的税收。本规定不应被理解为缔约国一方

由于民事地位、家庭责任而给予本国居民税收上的个人补贴、

优惠和减免也必须给予缔约国另一方居民”。

但与新加坡、马来西亚、巴基斯坦、挪威、印度、以色列、

新西兰、科威特等国家签订的协定有特殊规定。

【适用条件】

符合税收协定规定条件的居民企业。

【情景问答】

问：我公司在新加坡的工程项目被认定为常设机构，常设

机构与从事相同或类似业务的当地居民企业适用的税收政策有

差别吗？

答：根据中国和新加坡的税收协定，在新加坡常设机构的

税收负担，不应高于新加坡国内进行同样活动的企业的税收。

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52.扣除非歧视

【适用主体】

居民企业

【协定规定】

一般表述为：“除适用第九条（关联企业）、第十一条（利

息）第七款或第十二条（特许权使用费）第六款规定外，缔约

国一方企业支付给缔约国另一方居民的利息、特许权使用费和

其他款项，在确定该企业应纳税利润时，应与在同样情况下支

付给该缔约国一方居民同样予以扣除”。

但与新加坡、马来西亚、加拿大、泰国、科威特等国家的

税收协定没有扣除非歧视条款的规定。

【适用条件】

符合税收协定规定条件的居民企业。

【情景问答】

问：我公司因生产经营需要向韩国银行贷款并支付了利息，

该利息支出与向境内商业银行贷款支付的利息在税前扣除上有

差别吗？

答：根据我国企业所得税法以及中韩税收协定规定，你公

司因生产经营需要而向韩国银行借款产生的利息支出，只要不

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违反独立交易原则和资本弱化相关税收规定，在确定企业应纳

税利润时，可与支付给境内商业银行一样在税前扣除。

53. 资本非歧视

【适用主体】

居民企业

【协定规定】

一般表述为：“缔约国一方企业的资本全部或部分，直接或

间接为缔约国另一方一个或多个居民拥有或控制，该企业在该

缔约国一方负担的税收或者有关要求，在相同情况下，不应与

该缔约国一方其他同类企业负担或可能负担的税收或者有关条

件不同或比其更重”。

【适用条件】

符合税收协定规定条件的居民企业。

【情景问答】

问：资本非歧视待遇是不是指我们企业投资到境外的资本

金在境外享受非歧视待遇？

答：资本非歧视待遇禁止缔约国一方对资本全部或部分，

直接或间接为缔约国另一方一个或多个居民拥有或控制的企业，

在税收上给予比较不利的待遇。该项规定及其要防止的差别待

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遇，仅与企业税收有关，而与拥有或控制其资本的人无关。因

此，该规定旨在对居住于同一国家的纳税人保证平等待遇，而

不是对合伙人或股东持有的外国资本，给予同国内资本的同样

待遇。资本非歧视待遇并不妨碍借款人所在国适用国内关于对

居民企业支付给非居民企业关联企业的利息不允许扣除的资本

弱化的有关规定。

54.主要目的测试

【适用主体】

居民企业

【协定规定】

如果在考虑所有相关事实和情形的基础上可以合理认定，

任何直接或间接导致协定优惠的安排或交易的主要目的之一是

获得该优惠，则不应给予该项所得或财产该优惠，除非可以确

认，在这些情形下给予该优惠符合协定相关规定的宗旨和目的。

【情景问答】

问：中国与某国的税收协定有“主要目的测试”条款，某“走

出去”居民企业从该国取得股息所得并享受协定待遇，适用“主

要目的测试”条款么？

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答：适用。“主要目的测试”条款适用于取得各种所得享受

协定待遇的情形。

55.饶让抵免

【适用主体】

居民企业

【政策规定】

（1）居民企业从我国政府订立税收协定（或安排）的国家

（地区）取得的所得，按照该国（地区）税收法律享受了免税

或减税待遇，且该免税或减税的数额按照税收协定规定应视同

已缴税额在中国的应纳税额中抵免的，该免税或减税数额可作

为企业实际缴纳的境外所得用于办理税收抵免。

（2）税收饶让抵免应区别下列情况进行计算：

a.税收协定规定定率饶让抵免的，饶让抵免税额为按该定

率计算的应纳境外所得税额超过实际缴纳的境外所得税额的数

额；

b.税收协定规定列举一国税收优惠额给予饶让抵免的，饶

让抵免税额为按所得来源国家（地区）税收法律规定税率计算

的应纳所得税额超过实际缴纳税额的数额，即实际税收优惠额。

【适用条件】

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（1）享受饶让抵免的境外所得来源国（地区）必须是与我

国政府订立税收协定（或安排）且有饶让抵免条款的国家（地

区）。

（2）享受饶让抵免的境外所得必须是按照所得来源国（地

区）税收法律享受了免税或减税待遇，且该免税或减税的数额

按照税收协定规定应视同已缴税额，方可在其申报境外所得税

额时视为已缴税额。

（3）企业取得的境外所得根据来源国税收法律法规不判定

为所在国应税所得，而按中国税收法律法规规定属于应税所得

的，不属于税收饶让抵免范畴，应全额按中国税收法律法规规

定缴纳企业所得税。

（4）境外所得采用简易办法计算抵免额的，不适用饶让抵

免。

【情景问答】

问：我公司在 A 国投资设立了全资子公司 B，该国企业所

得税法定税率是 20%，并有鼓励境外投资的税收减免优惠，如

B 公司第一个获利年度的所得免征企业所得税，请问该利润

（2000 万元）次年分配给我公司时可以在境内进行税收抵免

吗？可以抵免多少税额？

答：居民企业从我国税收协定（或安排）的缔约国家（地

区）取得的所得，按照该国（地区）税法享受了免税或减税待

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遇，且按照税收协定（或安排）规定该减免税应视同已缴税额

在我国应纳税额中抵免的，该减免税数额可作为企业实际缴纳

的境外所得税额进行税收抵免。因此，如果我国与 A 国税收

协定中含有上述饶让抵免条款，你公司上述股息在 A 国负担

并得以免征的税额，可以视同已在境外缴纳计算抵免税额。你

公司可抵免的境外所得税额为 400万元（2000*20%）。

我对外签署税收协定（安排）关于抵免饶让一览表

项目 国家（地区）

互相给予

饶让抵免

马来西亚、泰国、斯洛伐克、波黑、保加利亚、巴基斯坦、科

威特、塞浦路斯、巴新、越南、牙买加、塞尔维亚、黑山、马

其顿、塞舌尔、古巴、尼泊尔、阿曼、突尼斯、摩洛哥、特多、

埃塞俄比亚 （仅对营业利润）、柬埔寨、安哥拉、印度、毛里求

斯

对方国家

给予单方面

饶让

日本、新加坡、加拿大、波兰、奥地利、阿联酋

三、管理服务

56. “走出去”纳税人开具《中国税收居民身份证明》

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企业或者个人为享受中国政府对外签署的税收协定（含内地

与香港、澳门，大陆与台湾签署的税收安排或者协议）、航空协

定税收条款、海运协定税收条款、汽车运输协定税收条款、互免

国际运输收入税收协议或者换函待遇，可以向税务机关申请开具

《中国税收居民身份证明》。

【适用主体】

中国居民企业及居民个人。

【服务内容】

（1）居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地

区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。在中国境内

成立的企业，包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立的

企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织。依照外

国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业，包括

依照外国（地区）法律成立的企业和其他取得收入的组织。

居民个人是指在中国境内有住所，或者无住所而一个纳税

年度内在中国境内居住累计满 183 天的个人。个人所得税法

所称在中国境内有住所，是指因户籍、家庭、经济利益关系而

在中国境内习惯性居住。

（2）申请人应向主管其所得税的县级税务机关（以下称主

管税务机关）申请开具《税收居民证明》。中国居民企业的境

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内、境外分支机构应由其中国总机构向总机构主管税务机关申

请。合伙企业应当以其中国居民合伙人作为申请人，向中国居

民合伙人主管税务机关申请。

（3）申请人申请开具《税收居民证明》应向主管税务机关

提交以下资料：

a.《中国税收居民身份证明》申请表；

b.与拟享受税收协定待遇收入有关的合同、协议、董事会

或者股东会决议、相关支付凭证等证明资料；

c.申请人为个人且在中国境内有住所的，提供因户籍、家

庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住的证明材料，包括

申请人身份信息、住所情况说明等资料；

d.申请人为个人且在中国境内无住所，而一个纳税年度内

在中国境内居住累计满 183 天的，提供在中国境内实际居住

时间的证明材料，包括出入境信息等资料；

e.境内、境外分支机构通过其总机构提出申请时，还需提

供总分机构的登记注册情况；

f.合伙企业的中国居民合伙人作为申请人提出申请时，还需

提供合伙企业登记注册情况。

上述填报或提供的资料应提交中文文本，相关资料原件为

外文文本的，应当同时提供中文译本。申请人向主管税务机关