2022 年注册会计师《会计》——面授班 第三章 固定资产

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第 3 章 固定资产

【知识点】固定资产的初始计量★★★

固定资产应按照成本进行初始计量。

（一）外购固定资产

1.企业外购固定资产的成本

包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、

装卸费、安装费和专业人员服务费等。如果需要安装应先通过“在建工程”核算，然后安装完毕达到预

定可使用状态时转入“固定资产”科目。

【提示】专业人员服务费计入固定资产的成本，员工培训费不计入其成本。

2.以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产

以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进

行分配，分别确定各项固定资产的成本。

3.固定资产的各组成部分的确定

固定资产的各组成部分具有不同使用寿命，或者以不同方式为企业提供经济利益，从而适用不同折

旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。

【快速回答】2×22 年 3 月 6 日，为遵守国家有关环保的法律规定，甲公司对 A 生产设备进行停

工改造，安装 B 环保装置。5 月 31 日，新安装的环保装置达到预定可使用状态并交付使用；当日 A

生产设备尚可使用年限为 8 年，B 环保装置预计使用年限为 6 年。环保装置能否确认固定资产，能否

单独确认固定资产？

【答案】企业购置的 B 环保装置等资产，它们的使用虽然不能直接为企业带来经济利益，但有

助于企业从相关资产中获取经济利益，或者将减少企业未来经济利益的流出，因此，发生的成本应

计入固定资产成本。固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，

适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。即 A 生产设备应确认

为一项固定资产；B 环保装置确认为另外一项固定资产。

4.分期付款购买固定资产

采用分期付款方式购买资产，且在合同中规定的付款期限比较长，超过了正常信用条件。购入固定

资产时，按购买价款的现值，借记“固定资产”或“在建工程”科目；按应支付的金额，贷记“长期应

付款”科目；按其差额，借记“未确认融资费用”科目。各期实际支付的价款与购买价款的现值之间的

差额，采用实际利率法摊销，符合资本化条件的，应当计入固定资产成本，不符合资本化条件的应当在

信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。

【例题·计算分析题】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为 13%。2×21 年 1 月 1 日，

甲公司与乙公司签订一项购货合同，甲公司从乙公司购入一台需要安装的大型机器设备。合同约定，甲

公司采用分期付款方式支付价款。该设备价款共计 6 000 万元（不含增值税），分 6 期平均支付，首期

款项 1 000 万元于 2×21 年 1 月 1 日支付，其余款项在 5 年期间平均支付，每年的付款日期为当年 12

月 31 日。支付款项时收到增值税专用发票。

2×21 年 1 月 1 日，设备如期运抵并开始安装，发生运杂费和相关税费 260 万元，2×21 年 12 月

31 日，设备达到预定可使用状态，发生安装费 360 万元，甲公司按照合同约定用银行存款如期支付了

上述款项。假定折现率为 10%。［（P/A，10%，5）＝3.7908］。

要求：根据上述资料作出甲公司 2×21 年至 2×22 年账务处理。

【答案】

甲公司会计处理如下：

（1）2×21 年 1 月 1 日，购买价款的现值＝1 000＋1 000×3.7908＝4 790.8（万元）。

借：在建工程 4 790.8

未确认融资费用 1 209.2

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贷：长期应付款 （1 000×6）6 000

借：长期应付款 1 000

应交税费——应交增值税（进项税额） 130

贷：银行存款 1 130

借：在建工程 260

贷：银行存款 260

（2）2×21 年 1 月 1 日至 2×21 年 12 月 31 日为设备的安装期间，未确认融资费用的分摊额符合

资本化条件，计入固定资产成本。

2×21 年 12 月 31 日：未确认融资费用的分摊额＝（长期应付款期初余额－未确认融资费用期初余

额）×折现率＝（5 000－1 209.2）×10%＝379.08（万元）。

借：在建工程 379.08

贷：未确认融资费用 379.08

借：长期应付款 1 000

应交税费——应交增值税（进项税额） 130

贷：银行存款 1 130

借：在建工程 360

贷：银行存款 360

借：固定资产 5 789.88（4 790.8＋260＋379.08＋360）

贷：在建工程 5 789.88

2×21 年年末长期应付款账面价值＝（5 000－1 000）－（1 209.2－379.08）＝3 169.88（万元）。

2×21 年年末资产负债表“长期应付款”项目列示＝（5 000－1 000×2）－（1 209.2－379.08－

316.99）＝2 486.87（万元）。

（3）2×22 年至 2×25 年未确认融资费用的分摊额不再符合资本化条件，应计入当期损益。

2×22 年 12 月 31 日：未确认融资费用的分摊额＝3 169.88×10%＝316.99（万元）。

借：财务费用 316.99

贷：未确认融资费用 316.99

借：长期应付款 1 000

应交税费——应交增值税（进项税额） 130

贷：银行存款 1 130

2×22 年年末长期应付款账面价值＝（5 000－1 000×2）－（1 209.2－379.08－316.99）＝2 486.87

（万元）。

（二）自行建造固定资产

自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。自行建

造固定资产的成本＝工程用物资成本＋工程用人工成本＋缴纳的相关税费＋应予资本化的借款费用＋

应分摊的间接费用

企业自行建造固定资产包括自营建造和出包建造两种方式。无论采用何种方式，所建工程都应当按

照实际发生的支出确定其工程成本。

1.自营方式建造固定资产

企业如以自营方式建造固定资产，其成本应当按照直接材料、直接人工、直接机械施工费等计量。

（1）企业应当按照实际支付的买价、运输费和保险费等相关税费作为工程物资的实际成本。对于

生产经营用固定资产来说，不管是不动产还是动产，其建造过程中所耗用的工程物资的进项税额均可以

抵扣。

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（2）对于生产经营用固定资产来说，不管是不动产还是动产，其建造过程中所领用的原材料或库

存商品，均不需要单独考虑增值税，即不需要做进项税额转出或确认销项税额。自营方式建造固定资产

的会计处理如下：

借：在建工程

贷：原材料、库存商品、工程物资【实际成本】

【例题·单选题】（2016 年）甲公司为增值税一般纳税人。2×14 年 2 月，甲公司对一条生产线

进行改造，该生产线改造时的账面价值为 3 500 万元。其中，拆除原冷却装置部分的账面价值为 500

万元。生产线改造过程中发生以下费用或支出：（1）购买新的冷却装置 1 200 万元，增值税税额 156

万元；（2）在资本化期间内发生专门借款利息 80 万元；（3）生产线改造过程中发生人工费用 320 万

元；（4）领用库存原材料 200 万元，增值税税额 26 万元；（5）外购工程物资 400 万元（全部用于该

生产线），增值税税额 52 万元。该改造工程于 2×15 年 12 月达到预定可使用状态。不考虑其他因素，

甲公司对该生产线更新改造后的入账价值是（ ）。

A.4 000 万元 B.5 200 万元 C.5 700 万元 D.5 506 万元

【答案】B

【解析】甲公司对该生产线更新改造后的入账价值＝原账面价值（3 500）－拆除原冷却装置账面

价值（500）＋新的冷却装置价值（1 200）＋资本化利息（80）＋人工费用（320）＋原材料（200）＋

工程物资（400）＝5 200（万元）。

（3）建设期间，发生的工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损，增加所建工程项目的成本或冲减所建

工程项目的成本。

借：在建工程［盘亏等净损失］

贷：工程物资

借：工程物资

贷：在建工程［盘盈等净收益］

工程完工后，发生的工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损，计入当期营业外收支。

（4）为建造工程发生的管理费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费、应负担的税金、

符合资本化条件的借款费用、建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失，以及负荷联合试车费

等，计入在建工程项目成本。

【企业会计准则解释第 15 号】关于企业将固定资产达到预定可使用状态前或者研发过程中产出的

产品或副产品对外销售的会计处理：企业将固定资产达到预定可使用状态前产出的产品或副产品，比如

测试固定资产可否正常运转时产出的样品，或者将研发过程中产出的产品或副产品对外销售的（以下统

称试运行销售），应当按照适用的会计准则对试运行销售相关的收入和成本分别进行会计处理，计入当

期损益，不应将试运行销售相关收入抵销相关成本后的净额冲减固定资产成本或者研发支出。固定资产

达到预定可使用状态前的必要支出，比如测试固定资产可否正常运转而发生的支出，应计入该固定资产

成本。测试固定资产可否正常运转，通常指评估该固定资产的技术和物理性能是否达到生产产品、提供

服务、对外出租或用于管理等标准，而非评估固定资产的财务业绩。

（5）高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费应通过“专项储备”科目进行会计处理。

【提示】2015 年综合题出现过提取安全生产费的题目。

【例题·计算分析题】甲公司为大中型煤矿企业，属于高瓦斯的矿井，按照国家规定该煤炭生产

企业按原煤实际产量每吨 30 元从成本中提取安全生产费。2×22 年 5 月 31 日，甲公司“专项储备——

安全生产费”科目余额为 2 000 万元。2×22 年 6 月份按照原煤实际产量计提安全生产费 600 万元；6

月份以银行存款支付安全生产检查费 20 万元；6 月份购入一批需要安装的用于改造和完善矿井瓦斯抽

采等安全防护设备，价款为 300 万元，立即投入安装，安装中应付安装人员薪酬 5 万元。7 月份安装完

毕达到预定可使用状态。

要求：根据上述资料编制相关会计分录，并计算 2×22 年 7 月资产负债表“固定资产”项目列报

金额。

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【答案】

（1）计提安全生产费

借：生产成本 600

贷：专项储备 600

（2）支付安全生产检查费

借：专项储备 20

贷：银行存款 20

（3）购入安全防护设备

借：在建工程 300

贷：银行存款 300

借：在建工程 5

贷：应付职工薪酬 5

（4）安装完毕达到预定可使用状态

借：固定资产 305

贷：在建工程 305

借：专项储备 305

贷：累计折旧 305

（5）资产负债表“固定资产”项目列报金额＝305－305＝0

2.出包方式建造固定资产

企业以出包方式建造固定资产，其成本由建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支

出构成，包括发生的建筑工程支出、安装工程支出以及需分摊计入各固定资产价值的待摊支出。

（1）建筑工程、安装工程支出。

对于发包企业而言，固定资产的建造如果采用出包方式，应通过“在建工程”会计科目核算，且企

业与承包单位结算的工程款，应通过该科目核算。但是预付工程款项不通过该科目，应通过“预付账款”

科目。

（2）待摊支出。

待摊支出是指在建设期间发生的，不能直接计入某项固定资产价值、而应由所建造固定资产共同负

担的相关费用，包括为建造工程发生的管理费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费、应负担

的税金、符合资本化条件的借款费用、建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失，以及负荷联

合试车费等。

【例题·多选题】（2014 年）甲公司以出包方式建造厂房，建造过程中发生的下列支出中，应计

入所建造厂房成本的有（ ）。

A.支付给第三方监理公司的监理费

B.为取得土地使用权而缴纳的土地出让金

C.建造期间进行试生产发生的负荷联合试车费用

D.建造期间因可预见的不可抗力导致暂停施工发生的费用

【答案】ACD

【解析】选项 B，为取得土地使用权而缴纳的土地出让金应当确认为无形资产。

（3）出包工程的账务处理。

企业支付给建造承包商的工程价款作为工程成本通过“在建工程”科目核算。在建工程达到预定可

使用状态时，首先计算分配待摊支出，其次，计算确定已完工的固定资产成本。待摊支出的分配率可按

下列公式计算：

待摊支出的分配率＝累计发生的待摊支出/（建筑工程支出＋安装工程支出＋在安装设备支出）×

100%

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【例题·计算分析题】甲公司经当地有关部门批准，新建一个火电厂。建造的火电厂由 3 个单项工

程组成，包括建造发电车间、冷却塔以及安装发电设备。2×21 年 2 月 1 日，甲公司与乙公司签订合同，

将该项目出包给乙公司承建。根据双方签订的合同，建造发电车间的价款为 500 万元，建造冷却塔的价

款为 300 万元，安装发电设备需支付安装费用 50 万元。建造期间发生的有关事项如下（为简化不考虑

增值税）：

（1）2×21 年 2 月 10 日，甲公司按合同约定向乙公司预付 10%备料款 80 万元。

借：预付账款 80

贷：银行存款 80

（2）2×21 年 8 月 2 日，建造发电车间和冷却塔的工程进度达到 50%，甲公司与乙公司办理工程价

款结算 400 万元，其中发电车间价款为 250 万元，冷却塔价款为 150 万元，抵扣了预付备料款后，将余

款用银行存款付讫。

借：在建工程——建筑工程（冷却塔） 150 ——建筑工程（发电车间） 250

贷：银行存款 320

预付账款 80

（3）2×22 年 3 月 10 日，建筑工程主体已完工，甲公司与乙公司办理工程价款结算 400 万元，其

中发电车间价款为 250 万元，冷却塔价款为 150 万元。甲公司向乙公司开具了一张期限 3 个月的商业票

据。

借：在建工程——建筑工程（冷却塔） 150 ——建筑工程（发电车间） 250

贷：应付票据 400

（4）2×22 年 4 月 1 日，甲公司购入需安装的发电设备，价款 350 万元已用银行存款付讫。

借：在建工程——在安装设备（发电设备）350

贷：银行存款 350

（5）2×22 年 5 月 10 日，发电设备安装到位，甲公司与乙公司办理设备安装价款结算，价款为 50

万元，款项已支付。

借：在建工程——在安装设备（发电设备） 50

贷：银行存款 50

（6）2×22 年 6 月 10 日工程项目发生管理费、可行性研究费、公证费、监理费共计 24 万元，用

银行存款支付；进行负荷联合试车领用本企业材料 15 万元，试车期间取得发电收入 20 万元。（不考虑

增值税）

借：在建工程——待摊支出 24

贷：银行存款 24

借：主营业务成本 15（为简化会计处理直接计入销售成本）

贷：原材料 15

借：银行存款 20

贷：主营业务收入 20

（7）2×22 年 6 月 30 日，完成试车，各项指标达到设计要求。

待摊支出分配率＝24/（发电车间 500＋冷却塔 300＋发电设备 400）＝2%

发电车间应分配的待摊支出＝500×2%＝10（万元）

冷却塔应分配的待摊支出＝300×2%＝6（万元）

发电设备应分配的待摊支出＝400×2%＝8（万元）

结转在建工程：

借：在建工程——建筑工程（发电车间） 10 ——建筑工程（冷却塔） 6

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——在安装设备（发电设备） 8

贷：在建工程——待摊支出 24

借：固定资产——发电车间 （500＋10）510 ——冷却塔 （300＋6）306 ——发电设备（350＋50＋8）408

贷：在建工程——建筑工程（发电车间） 510 ——建筑工程（冷却塔） 306 ——在安装设备（发电设备） 408

（三）盘盈的固定资产

企业在财产清查中盘盈的固定资产，作为前期差错处理，通过“以前年度损益调整”科目核算。

（四）存在弃置费用的固定资产

弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等

义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境义务等。在取得固定资产时，按预计弃置费用

的现值，借记“固定资产”科目，贷记“预计负债”科目。在该固定资产的使用寿命内，计算确定各期

应负担的利息费用，借记“财务费用”科目，贷记“预计负债”科目。

【例题·计算分析题】经国家审批，某企业计划建造一个核电站，其主体设备核反应堆将会对当

地的生态环境产生一定的影响。根据法律规定，企业应在该项设备使用期满后将其拆除，并对造成的污

染进行整治。2×21 年 1 月 1 日，该项设备建造完成并交付使用，建造成本共 100 000 万元。预计使用

寿命 20 年，预计弃置费用为 10 000 万元。假定折现率（即实际利率）为 10%。［（P/F，10%，20）＝

0.14864］

要求：根据上述资料作出该企业 2×21 年、2×22 年的账务处理，并计算该企业 2×21 年年末和 2×22

年年末预计负债余额。

【答案】

（1）计算已完工的固定资产的成本。

核反应堆属于特殊行业的特定固定资产，确定其成本时应考虑弃置费用。2×21 年 1 月 1 日：弃置

费用的现值＝10 000×（P/F，10%，20）＝10 000×0.14864＝1 486.4（万元）；固定资产入账价值＝

100 000＋1 486.4＝101 486.4（万元）。

借：固定资产 101 486.4

贷：在建工程 100 000

预计负债 1 486.4

（2）2×21 年 12 月 31 日：

借：财务费用 148.64（1 486.4×10%）

贷：预计负债 148.64

2×21 年 12 月 31 日预计负债余额＝1 486.4＋148.64＝1 635.04（万元）。

（3）2×22 年 12 月 31 日应负担的利息＝1 635.04×10%＝163.5（万元）。

借：财务费用 163.5

贷：预计负债 163.5

2×22 年 12 月 31 日预计负债余额＝1 486.4＋148.64＋163.5＝1 798.54（万元）。

【知识点】固定资产折旧★★★

（一）计提折旧的固定资产范围

固定资产准则规定，企业应对所有的固定资产计提折旧，但是，已提足折旧仍继续使用的固定资产

和单独计价入账的土地除外。固定资产折旧的要点如下：

（1）固定资产应当按月计提折旧。固定资产应自达到预定可使用状态时开始计提折旧，终止确认

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时或划分为持有待售非流动资产时停止计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计

提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。

（2）固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧，提前报废的固定资产也不再补

提折旧。所谓提足折旧是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。

（3）已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并

计提折旧；待办理竣工决算后再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

（4）处于更新改造过程停止使用的固定资产，不计提折旧。因为固定资产已转入在建工程，不属

于固定资产核算范围，所以不计提折旧。

（5）因大修理而停用、未使用的固定资产，照提折旧。

【例题·多选题】（2015 年）下列关于固定资产折旧会计处理的表述中，正确的有（ ）。

A.处于季节性修理过程中的固定资产在修理期间应当停止计提折旧

B.已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产应当按暂估价值计提折旧

C.自用固定资产转为成本模式后续计量的投资性房地产后仍应当计提折旧

D.与固定资产有关的经济利益预期消耗方式发生重大改变的，应当调整折旧方法

【答案】BCD

【解析】选项 A，应该继续计提折旧。

【例题·多选题】（2014 年）下列资产中，不需要计提折旧的有（ ）。

A.已划分为持有待售的固定资产

B.以公允价值模式进行后续计量的已出租厂房

C.因产品市场不景气尚未投入使用的外购机器设备

D.已经完工投入使用但尚未办理竣工决算的自建厂房

【答案】AB

【解析】选项 C，未使用固定资产仍需计提折旧，其折旧金额应当计入管理费用；选项 D，已经完

工投入但尚未竣工决算的在建工程在完工时应当转入固定资产，按照暂估价值入账并相应的计提折

旧。

（二）固定资产折旧方法

企业在选择固定资产折旧方法时，应当根据与固定资产有关的经济利益的预期消耗方式做出决定。

企业不应以包括使用固定资产在内的经济活动所产生的收入为基础进行折旧。企业可选用的折旧方法包

括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。企业选用不同的固定资产折旧方法，将影

响固定资产使用寿命期间内不同时期的折旧费用，因此，固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。

（如果发生变化，属于会计估计变更）

1.年限平均法（直线法）

年折旧额＝（原价－预计净残值）/预计使用年限

或＝固定资产原价×年折旧率

2.双倍余额递减法

年折旧额＝期初固定资产账面价值×2/预计使用年限

最后两年改为直线法。

【例题·单选题】甲公司 2×21 年 12 月 30 日外购 A 设备并达到预定可使用状态，成本 1000 万元，

预计使用年限为 5 年，预计净残值率为 5%，采用双倍余额递减法计提折旧。甲公司 2×24 年度对 A 设

备计提的折旧是（ ）。

A.136.8 万元 B.144 万元 C.187.34 万元 D.190 万元

【答案】B

【解析】计算过程如下：

2×22 年的折旧额＝1 000×2/5＝400（万元）；

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2×23 年的折旧额＝（1 000－400）×2/5＝240（万元）；

2×24 年的折旧额＝（1 000－400－240）×2/5＝144（万元）。

【拓展】2×22 年 3 月 10 日，A 设备达到预定可使用状态，则 2×22 年至 2×24 年折旧额计算过程

如下：

2×22 年折旧额＝1 000×2/5×9/12＝300（万元）；

2×23 年折旧额＝1 000×2/5×3/12＋（1 000－400）×2/5×9/12＝280（万元）；

2×24 年折旧额＝（1 000－400）×2/5×3/12＋（1 000－400－240）×2/5×9/12＝168（万元）；

3.年数总和法

年折旧额＝（原价－预计净残值）×年折旧率

其中：年折旧率＝尚可使用年数/年数总和

【例题·计算分析题】甲公司固定资产的入账价值为 500 万元。该固定资产预计使用 5 年，预计

净残值为 20 万元。假定 2×11 年 9 月 10 日安装完毕并交付使用，采用年数总和法计提折旧。

要求：计算甲公司 2×11 年至 2×13 年该项固定资产应计提的折旧额。

【答案】

2×11 年折旧额＝（500－20）×5/15×3/12＝40（万元）；

2×12 年折旧额＝（500－20）×5/15×9/12＋（500－20）×4/15×3/12＝152（万元） ；

2×13 年折旧额＝（500－20）×4/15×9/12＋（500－20）×3/15×3/12＝120（万元）。

4.工作量法

单位工作量折旧额 ＝固定资产原值×（1－净残值率）÷预计总工作量

月折旧额＝该固定资产当月工作量×单位工作量折旧额

（三）固定资产折旧的会计处理

借：制造费用［生产车间计提折旧］

管理费用［企业管理部门、未使用的固定资产计提折旧］

销售费用［企业专设销售部门计提折旧］

其他业务成本［企业经营出租固定资产计提折旧］

研发支出［企业研发无形资产时使用固定资产计提折旧］

在建工程［在建工程中使用固定资产计提折旧］

专项储备［提取的安全生产费形成固定资产］

应付职工薪酬［非货币性薪酬］

贷：累计折旧

（四）固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的复核

固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应作为会计估计变更（不需要追溯调整），按照

《企业会计准则第 28 号——会计政策、会计估计变更和差错更正》处理。

【知识点】固定资产后续支出★★★

后续支出的处理原则为：符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的

账面价值扣除；不符合固定资产确认条件的，应当计入当期损益。

（一）资本化的后续支出

固定资产发生可资本化的后续支出时，将固定资产的账面价值转入在建工程，并停止计提折旧。发

生的后续支出，通过“在建工程”科目核算。在固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，

再从在建工程转为固定资产，并按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。

【例题·单选题】甲公司采用年限平均法对固定资产计提折旧，发生的有关交易或事项如下：为

遵守国家有关环保的法律规定，2×22 年 1 月 31 日，甲公司对 A 生产设备进行停工改造，安装环保装

置。3 月 25 日，新安装的环保装置达到预定可使用状态并交付使用，共发生成本 600 万元。至 1 月 31

2022 年注册会计师《会计》——面授班 第三章 固定资产

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日，A 生产设备的成本为 18 000 万元，已计提折旧 9 000 万元，未计提减值准备。A 生产设备预计使用

16 年，已使用 8 年，安装环保装置后还可使用 8 年；环保装置预计使用 5 年。甲公司 2×22 年 A 生产

设备及环保装置应计提的折旧是（ ）。

A.937.50 万元 B.993.75 万元 C.1 027.50 万元 D.1 125.00 万元

【答案】C

【解析】环保装置按照预计使用 5 年来计提折旧；A 生产设备按照 8 年计提折旧。2×22 年计提的

折旧金额＝A 生产设备（改造前）（18 000/16×1/12）＋A 生产设备（改造后）（18 000－9 000）/8

×9/12＋环保装置 600/5×9/12＝1 027.5（万元）。

【例题·计算分析题】A 公司 2×21 年 12 月对一项固定资产的某一主要部件电动机进行更换，

该固定资产为 2×18 年 12 月购入，其原价为 600 万元，采用年限平均法计提折旧，使用寿命为 10 年，

预计净残值为零。2×22 年 1 月新购置电动机的价款为 400 万元，增值税为 52 万元，款项已经支付；

符合固定资产确认条件，被更换的部件的原价为 300 万元，不考虑主要部件变价收入。会计处理如下：

要求：根据资料编制 A 公司有关固定资产后续支出的相关会计分录。

（1）2×21 年 12 月将固定资产的账面价值转入在建工程

借：在建工程 420

累计折旧 （600/10×3）180

贷：固定资产 600

（2）被替换部分的账面价值

借：营业外支出 （300－300/10×3）210

贷：在建工程 210

（3）更换发生支出

借：在建工程 400

应交税费——应交增值税（进项税额） 52

贷：银行存款等 452

（4）2×22 年 3 月 31 日达到预定可使用状态

借：固定资产 （420＋400－210）610

贷：在建工程 610

（5）2×22 年 3 月 31 日达到预定可使用状态，仍然采用年限平均法计提折旧，使用寿命由 10 年

变更为 8 年，预计净残值为零。

2×22 计提的折旧额＝610/[（8－3）×12－3]×9＝96.32（万元）

（6）假定该固定资产生产的产品已经全部对外销售，计算上述固定资产业务影响 2×22 年利润总

额的金额。

影响 2×22 年利润总额的金额＝210＋96.32＝306.32（万元）。

【例题·单选题】（2020 年）甲公司 2×16 年 8 月 20 日取得一项固定资产，入账成本为 6 000 万

元，其中包括一项芯片，其成本为 1 500 万元；甲公司该项固定资产预计使用年限为 6 年，采用直线法

计提折旧，预计净残值率为 5%。2×18 年 8 月 10 日，甲公司替换该项固定资产的原有芯片，发生支出

2 000 万元，取得旧芯片变价收入 100 万元。至 2×18 年末，替换芯片后的固定资产达到预定可使用状

态并投入使用，预计剩余使用年限为 5 年，预计净残值率为 3%，改为双倍余额递减法计提折旧。甲公

司 2×19 年该项固定资产应计提折旧金额为（ ）。

A.1 990 万元 B.2 030 万元 C.1 840 万元 D.1 969.1 万元

【答案】B

【解析】替换芯片之前固定资产已计提折旧＝6 000×（1－5%）/6×2＝1 900（万元），替换芯片

之前固定资产账面价值＝6 000－1 900＝4 100（万元），被替换的芯片账面价值＝1 500－1 500/6 000

×1 900＝1 025（万元），因此替换芯片后固定资产账面价值＝4 100－1 025＋2 000＝5 075（万元），

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因此甲公司 2×19 年应计提折旧＝5 075×2/5＝2 030（万元）。

替换芯片的相关会计分录为：

借：在建工程 4100

累计折旧 1900

贷：固定资产 6000

借：营业外支出 925

银行存款 100

贷：在建工程 1025

借：在建工程 2000

贷：银行存款 2000

借：固定资产 5075

贷：在建工程 5075

（二）费用化的后续支出

与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件。除与存货的生产和加工相关的

固定资产的修理费用按照存货成本确定原则进行处理外，行政管理部门、企业专设的销售机构等发生的

固定资产修理费用等后续支出计入管理费用或销售费用。

【例题·多选题】（2020 年）下列各项有关固定资产会计处理的表述中，正确的有（ ）。

A.盘盈的固定资产经批准后计入当期营业外收入

B.与存货相关的车间固定资产日常修理费用予以资本化后计入存货成本

C.由于法律要求的原因，履行特定固定资产的弃置义务可能发生支出金额变动而引起的预计负债增

加，在固定资产寿命期内相应增加该固定资产的成本

D.使用安全生产费购买的固定资产每月计提折旧，并相应冲减专项储备

【答案】BC

【解析】选项 A，盘盈的固定资产，作为前期差错处理，批准后调整期初留存收益；选项 D,使用安全

生产费购买的固定资产，应在达到预定可使用状态时一次性全额计提折旧。

【例题·多选题】（2019 年）下列各项关于固定资产会计处理的表述中，正确的有（ ）。

A.为保持固定资产使用状态而发生的日常修理支出予以资本化计入固定资产成本

B.达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产以暂估价值为基础计提折旧

C.为提升性能进行更新改造的固定资产停止计提折旧

D.已签订不可撤销合同，拟按低于账面价值的价格出售的固定资产，停止计提折旧并按账面价值结

转固定资产清理

【答案】BC

【解析】选项 A，应予以费用化，不计入固定资产成本；选项 D，符合持有待售的条件，应停止计

提折旧并按账面价值转入持有待售资产。

【2020 年上市公司年报会计监管报告】年报分析发现，固定资产后续支出处理不恰当。个别上市公

司本年度对房屋建筑物进行装修维护，公司错误地将固定资产的后续支出计入长期待摊费用，而未对相

关支出进行分析判断，并计入固定资产成本或者当期损益。计入固定资产成本的房屋建筑物装修维护支

出需要单独计提折旧。

【知识点】固定资产处置★★

（一）固定资产终止确认的条件

固定资产准则规定，固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认：（1）该固定资产处于处

置状态。（2）该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。

（二）固定资产处置的核算

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一般通过“固定资产清理”科目核算。企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当

将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。

1.固定资产转入清理

借：固定资产清理 【账面价值】

累计折旧

固定资产减值准备

贷：固定资产

2.发生的清理费用

借：固定资产清理

贷：银行存款

3.出售收入

借：银行存款

贷：固定资产清理 【不含税公允价值）

应交税费——应交增值税（销项税额）

4.保险赔偿和残料

借：其他应收款、原材料

贷：固定资产清理

5.清理净损益

（1）固定资产清理完成后的净收益

借：固定资产清理

贷：资产处置损益［正常出售、转让利得］

（2）固定资产清理完成后的净损失

借：营业外支出［毁损、报废、自然灾害导致的损失］

资产处置损益［正常出售、转让损失］

贷：固定资产清理

其中：资产处置损益，反映企业出售划分为持有待售的非流动资产（金融工具、长期股权投资和投

资性房地产除外）或处置组时确认的处置利得或损失，以及处置未划分为持有待售的固定资产、在建工

程、生产性生物资产及无形资产而产生的处置利得或损失。

（三）固定资产盘亏的会计处理

1.批准前将固定资产的账面价值转入“待处理财产损溢”科目。

2.批准后转入“营业外支出”科目。

【快速记忆】现金、存货、固定资产盘盈或盘亏的处理如下表所示。

项目 账务处理

现金盘盈

发现时 处理时

借：库存现金

贷：待处理财产损溢

借：待处理财产损溢

贷：其他应付款【可以查明原因的】

营业外收入【无法查明原因的】

现金盘亏

发现时 处理时

借：待处理财产损溢

贷：库存现金

借：管理费用（企业承担部分）

其他应收款（责任赔款部分）

贷：待处理财产损溢

存货盘盈

发现时 处理时

借：库存商品/原材料等 借：待处理财产损溢

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贷：待处理财产损溢 贷：管理费用

存货盘亏

发现时 处理时

借：待处理财产损溢

贷：库存商品/原材料等

借：管理费用或营业外支出（非正常损失）

贷：待处理财产损溢

【提示】如果是管理不善造成的存货盘亏，还需要作进项税额转出的处理

固定资产盘盈

发现时，按前期差错处理：

借：固定资产

贷：以前年度损益调整

固定资产盘亏

发现时 处理时

借：待处理财产损溢

累计折旧

贷：固定资产

借：其他应收款（保险赔款或责任人赔款）

营业外支出

贷：待处理财产损溢