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d.融资活动
（a）企业集团内部各关联方之间的融资安排以及与非关联
方的主要融资安排；
（b）企业集团内提供集中融资功能的成员实体情况，包
括其注册地和实际管理机构所在地；
（c）企业集团内部各关联方之间融资安排的总体转让定价
政策。
e.财务与税务状况
（a）企业集团最近一个会计年度的合并财务报表；
（b）企业集团内各成员实体签订的单边预约定价安排、
双边预约定价安排以及涉及国家之间所得分配的其他税收裁定
的清单及简要说明；
（c）报送国别报告的企业名称及其所在地。
企业仅与境内关联方发生关联交易的，可以不准备主体文
档。
主体文档应当在企业集团最终控股企业会计年度终了之日
起12个月内准备完毕，并自税务机关要求之日起30日内提供。
企业因不可抗力无法按期提供的，应当在不可抗力消除后30日
内提供。
如果集团内企业分属两个以上税务机关管辖，可以选择任
一企业主管税务机关主动提供主体文档。集团内其他企业被主
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管税务机关要求提供主体文档时，在向主管税务机关书面报告
集团主动提供主体文档情况后，可免于提供。
主体文档应当使用中文，并标明引用信息资料的出处来源；
应当加盖企业印章，并由法定代表人或者法定代表人授权的代
表签章。
主体文档应当自税务机关要求的准备完毕之日起保存10年。
企业合并、分立的，应当由合并、分立后的企业保存。
20.本地文档准备
企业按税务机关要求提供的其关联交易的同期资料中，本
地文档主要披露企业关联交易的详细信息。
【适用主体】
达到本地文档准备条件的企业。
【政策规定】
符合下列条件之一的企业，应当准备本地文档:
（1）有形资产所有权转让金额（来料加工业务按照年度进
出口报关价格计算）超过2亿元；
（2）金融资产转让金额超过1亿元；
（3）无形资产所有权转让金额超过1亿元；
（4）其他关联交易金额合计超过4000万元。
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本地文档主要披露企业关联交易的详细信息，包括以下内
容：
a.企业概况
（a）组织结构，包括企业各职能部门的设置、职责范围和
雇员数量等；
（b）管理架构，包括企业各级管理层的汇报对象以及汇报
对象主要办公所在地等；
（c）业务描述，包括企业所属行业的发展概况、产业政策、
行业限制等影响企业和行业的主要经济和法律问题，主要竞争
者等；
（d）经营策略，包括企业各部门、各环节的业务流程，运
营模式，价值贡献因素等；
（e）财务数据，包括企业不同类型业务及产品的收入、成
本、费用及利润；
（f）涉及本企业或者对本企业产生影响的重组或者无形资
产转让情况，以及对本企业的影响分析。
b.关联关系
（a）关联方信息，包括直接或者间接拥有企业股权的关联
方，以及与企业发生交易的关联方，内容涵盖关联方名称、法
定代表人、高级管理人员的构成情况、注册地址、实际经营地
址，以及关联个人的姓名、国籍、居住地等情况；
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（b）上述关联方适用的具有所得税性质的税种、税率及相
应可享受的税收优惠；
（c）本会计年度内，企业关联关系的变化情况。
c.关联交易
（a）关联交易概况
——关联交易描述和明细，包括关联交易相关合同或者协
议副本及其执行情况的说明，交易标的的特性，关联交易的类
型、参与方、时间、金额、结算货币、交易条件、贸易形式，
以及关联交易与非关联交易业务的异同等；
——关联交易流程，包括关联交易的信息流、物流和资金
流，与非关联交易业务流程的异同；
——功能风险描述，包括企业及其关联方在各类关联交易
中执行的功能、承担的风险和使用的资产；
——交易定价影响要素，包括关联交易涉及的无形资产及
其影响，成本节约、市场溢价等地域特殊因素。地域特殊因素
应从劳动力成本、环境成本、市场规模、市场竞争程度、消费
者购买力、商品或者劳务的可替代性、政府管制等方面进行分
析；
——关联交易数据，包括各关联方、各类关联交易涉及的
交易金额。分别披露关联交易和非关联交易的收入、成本、费
用和利润，不能直接归集的，按照合理比例划分，并说明该划
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分比例的依据。
（b）价值链分析
——企业集团内业务流、物流和资金流，包括商品、劳务
或者其他交易标的从设计、开发、生产制造、营销、销售、交
货、结算、消费、售后服务、循环利用等各环节及其参与方；
——上述各环节参与方最近会计年度的财务报表；
——地域特殊因素对企业创造价值贡献的计量及其归属；
——企业集团利润在全球价值链条中的分配原则和分配结
果。
（c）对外投资
——对外投资基本信息，包括对外投资项目的投资地区、
金额、主营业务及战略规划；
——对外投资项目概况，包括对外投资项目的股权架构、
组织结构，高级管理人员的雇佣方式，项目决策权限的归属；
——对外投资项目数据，包括对外投资项目的营运数据。
（d）关联股权转让
——股权转让概况，包括转让背景、参与方、时间、价格、
支付方式，以及影响股权转让的其他因素；
——股权转让标的的相关信息，包括股权转让标的所在地，
出让方获取该股权的时间、方式和成本，股权转让收益等信息；
——尽职调查报告或者资产评估报告等与股权转让相关的
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其他信息。
（e）关联劳务
——关联劳务概况，包括劳务提供方和接受方，劳务的具
体内容、特性、开展方式、定价原则、支付形式，以及劳务发
生后各方受益情况等；
——劳务成本费用的归集方法、项目、金额、分配标准、
计算过程及结果等；
——企业及其所属企业集团与非关联方存在相同或者类似
劳务交易的，还应当详细说明关联劳务与非关联劳务在定价原
则和交易结果上的异同。
（f）与企业关联交易直接相关的，中国以外其他国家税务
主管当局签订的预约定价安排和作出的其他税收裁定。
d.可比性分析
（a）可比性分析考虑的因素，包括交易资产或者劳务特性，
交易各方功能、风险和资产，合同条款，经济环境，经营策略
等；
（b）可比企业执行的功能、承担的风险以及使用的资产等
相关信息；
（c）可比对象搜索方法、信息来源、选择条件及理由；
（d）所选取的内部或者外部可比非受控交易信息和可比企
业的财务信息；
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（e）可比数据的差异调整及理由。
f.转让定价方法的选择和使用
（a）被测试方的选择及理由；
（b）转让定价方法的选用及理由，无论选择何种转让定价
方法，均须说明企业对集团整体利润或者剩余利润所做的贡献；
（c）确定可比非关联交易价格或者利润的过程中所做的假
设和判断；
（d）运用合理的转让定价方法和可比性分析结果，确定可
比非关联交易价格或者利润；
（e）其他支持所选用转让定价方法的资料；
（f）关联交易定价是否符合独立交易原则的分析及结
论。
企业执行预约定价安排的，可以不准备预约定价安排涉及
关联交易的本地文档，且关联交易金额不计入《国家税务总局
关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》（国家税
务总局公告2016年第42号）第十三条规定的关联交易金额范围。
企业仅与境内关联方发生关联交易的，可以不准备本地文
档。
本地文档应当在关联交易发生年度次年6月30日之前准备
完毕，并自税务机关要求之日起30日内提供。企业因不可抗力
无法按期提供的，应当在不可抗力消除后30日内提供。本地文
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档应当使用中文，并标明引用信息资料的出处来源；应当加盖
企业印章，并由法定代表人或者法定代表人授权的代表签章。
本地文档应当自税务机关要求的准备完毕之日起保存10年。
企业合并、分立的，应当由合并、分立后的企业保存。
21.特殊事项文档准备
企业按税务机关要求提供的其关联交易的同期资料中，特
殊事项文档包括成本分摊协议特殊事项文档和资本弱化特殊事
项文档两类。
【适用主体】
达到特殊事项文档准备条件的企业。
【政策规定】
企业签订或者执行成本分摊协议的，应当准备成本分摊协
议特殊事项文档。
成本分摊协议特殊事项文档包括以下内容：
（1）成本分摊协议副本;
（2）各参与方之间达成的为实施成本分摊协议的其他协议；
（3）非参与方使用协议成果的情况、支付的金额和形式，
以及支付金额在参与方之间的分配方式；
（4）本年度成本分摊协议的参与方加入或者退出的情况，
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包括加入或者退出的参与方名称、所在国家和关联关系，加入
支付或者退出补偿的金额及形式；
（5）成本分摊协议的变更或者终止情况，包括变更或者终
止的原因、对已形成协议成果的处理或者分配；
（6）本年度按照成本分摊协议发生的成本总额及构成情况；
（7）本年度各参与方成本分摊的情况，包括成本支付的金
额、形式和对象，作出或者接受补偿支付的金额、形式和对象；
（8）本年度协议预期收益与实际收益的比较以及由此作出
的调整；
（9）预期收益的计算，包括计量参数的选取、计算方法和
改变理由。
企业关联债资比例超过标准比例需要说明符合独立交易原
则的，应当准备资本弱化特殊事项文档。
资本弱化特殊事项文档包括以下内容：
（1）企业偿债能力和举债能力分析；
（2）企业集团举债能力及融资结构情况分析；
（3）企业注册资本等权益投资的变动情况说明；
（4）关联债权投资的性质、目的及取得时的市场状况；
（5）关联债权投资的货币种类、金额、利率、期限及融资
条件；
（6）非关联方是否能够并且愿意接受上述融资条件、融资
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金额及利率；
（7）企业为取得债权性投资而提供的抵押品情况及条件；
（8）担保人状况及担保条件；
（9）同类同期贷款的利率情况及融资条件；
（10）可转换公司债券的转换条件；
（11）其他能够证明符合独立交易原则的资料。
企业执行预约定价安排的，可以不准备预约定价安排涉及
关联交易的特殊事项文档，且关联交易金额不计入42号公告第
十三条规定的关联交易金额范围。
企业仅与境内关联方发生关联交易的，可以不准备特殊事
项文档。
特殊事项文档应当在关联交易发生年度次年6月30日之前
准备完毕，并自税务机关要求之日起30日内提供。企业因不可
抗力无法按期提供的，应当在不可抗力消除后30日内提供。
特殊事项文档应当使用中文，并标明引用信息资料的出处
来源；应当加盖企业印章，并由法定代表人或者法定代表人授
权的代表签章。
特殊事项文档应当自税务机关要求的准备完毕之日起保存
10年。企业合并、分立的，应当由合并、分立后的企业保存。
【情景问答】
问：同期资料准备和提供的期限是如何规定的？
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答：同期资料主体文档应当在企业集团最终控股企业会计
年度终了之日起12个月内准备完毕；本地文档和特殊事项文档
应当在关联交易发生年度次年6月30日之前准备完毕。
同期资料应当自税务机关要求之日起30日内提供。企业因
不可抗力无法按期提供同期资料的，应当在不可抗力消除后30
日内提供同期资料。 （四）其他相关税收政策
22.居民企业向境外转让技术的企业所得税政策优惠
【适用主体】
有向境外企业或个人转让相关技术或者5年以上（含5年）
全球独占许可使用权的行为的居民企业。
【政策规定】
企业所得税法第二十七条第(四)项规定，符合条件的技术转
让所得免征、减征企业所得税，是指一个纳税年度内，居民企
业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所
得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。
需要说明的是，居民企业从直接或间接持有股权之和达到
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100%的关联方取得的技术转让所得，不享受技术转让减免企业
所得税优惠政策。
【适用条件】
（1）技术转让的范围
技术转让的范围，是指居民企业转让专利技术、计算机软
件著作权、集成电路布图设计权、植物新品种、生物医药新品
种，以及财政部和国家税务总局确定的其他技术。其中：专利
技术，是指法律授予独占权的发明、实用新型和非简单改变产
品图案的外观设计。
技术转让，是指居民企业转让其拥有符合上述范围规定技
术的所有权或 5 年以上（含5年）全球独占许可使用权的行为。
2015 年10月1日起，全国范围内的居民企业转让5年（含，下
同）以上非独占许可使用权取得的技术转让所得，纳入享受企
业所得税优惠的技术转让所得范围。
所称技术包括专利（含国防专利）、计算机软件著作权、
集成电路布图设计专有权、植物新品种权、生物医药新品种，
以及财政部和国家税务总局确定的其他技术。其中，专利是指
法律授予独占权的发明、实用新型以及非简单改变产品图案和
形状的外观设计。
企业转让符合条件的 5 年以上非独占许可使用权的技术，
限于其拥有所有权的技术。技术所有权的权属由国务院行政主
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管部门确定。其中，专利由国家知识产权局确定权属；国防专
利由总装备部确定权属；计算机软件著作权由国家版权局确定
权属；集成电路布图设计专有权由国家知识产权局确定权属；
植物新品种权由农业部确定权属；生物医药新品种由国家食品
药品监督管理总局确定权属。
（2）技术转让所得的计算方法
符合范围规定技术的所有权技术转让所得的计算方法：
a.技术转让所得=技术转让收入-技术转让成本-相关税
费
技术转让收入是指当事人履行技术转让合同后获得的价款，
不包括销售或转让设备、仪器、零部件、原材料等非技术性收
入。不属于与技术转让项目密不可分的技术咨询、技术服务、
技术培训等收入，不得计入技术转让收入。技术转让成本是指
转让的无形资产的净值，即该无形资产的计税基础减除在资产
使用期间按照规定计算的摊销扣除额后的余额。相关税费是指
技术转让过程中实际发生的有关税费，包括除企业所得税和允
许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加、合同签订费用、律
师费等相关费用及其他支出。
b.符合条件的 5 年以上非独占许可使用权技术转让所得
的计算方法：
技术转让所得=技术转让收入-无形资产摊销费用-相关税
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费-应分摊期间费用
技术许可使用权转让收入，应按转让协议约定的许可使用
权人应付许可使用权使用费的日期确认收入的实现。无形资产
摊销费用是指该无形资产按税法规定当年计算摊销的费用。涉
及自用和对外许可使用的，应按照受益原则合理划分。相关税
费是指技术转让过程中实际发生的有关税费，包括除企业所得
税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加、合同签订费
用、律师费等相关费用。应分摊期间费用（不含无形资产摊销
费用和相关税费）是指技术转让按照当年销售收入占比分摊的
期间费用。
（3）企业向境外转让技术，企业应当根据经营情况以及相
关税收规定自行判断是否符合优惠事项规定的条件，符合条件
的可以按照《企业所得税优惠事项管理目录（2017 年版）》
列示的时间自行计算减免税额，并通过填报企业所得税纳税申
报表享受税收优惠。同时，按照《国家税务总局关于发布修订
后的《企业所得税优惠政策事项办理办法》的公告》（国家税
务总局公告 2018 年第 23 号）规定归集和留存相关资料备查。
企业主要留存备查资料为：
a.技术出口合同（副本）；
b.技术出口合同登记证书或技术出口许可证；
c.技术出口合同数据表；
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d.技术转让所得归集、分摊、计算的相关资料；
e.实际缴纳相关税费的证明资料；
f.有关部门按照商务部、科技部发布的《中国禁止出口限制
出口技术目录》出具的审查意见；
g.所转让的技术产权证明；
h.转让技术所有权的，其成本费用情况；转让使用权的，
其无形资产费用摊销情况；
i.技术转让年度，转让双方股权关联情况。
【情景问答】
问：居民企业 A 公司一家从事新产品开发和新技术研究
的技术服务公司，该公司将自身研发的新产品生产专利技术（已
获国家认证）的所有权以合同价 500 万元转让给境外一家企
业。A 公司该专利的无形资产净值合计 200 万元，花费印花
税、律师费等税费合计 20 万元。请问该 A 公司能否享受企
业所得税优惠？
答：首先该项专利技术应该属于技术转让属于财政部、国
家税务总局规定的范围，且向境外转让技术经省级以上商务部
门认定后可以享受优惠。具体计算方法如下：
转让所得=技术转让收入-技术转让成本-相关税费
=500-200-20=280（万元）
A 公司在当年汇算清缴居民企业技术转让所得不超过500
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万元的部分，免征企业所得税。A 公司可以按照《企业所得税
优惠事项管理目录（2017 年版）》（国家税务总局公告2018 年
第 23 号）列示的时间自行计算减免税额，并通过填报企业所
得税纳税申报表享受税收优惠。同时，按照《企业所得税优惠
事项管理目录（2017 年版）》规定归集和留存相关资料备查。
23.企业委托境外研究开发费用税前加计扣除政策
【适用主体】
有委托境外进行研发活动发生的研究开发费用企业所得税
税前加计扣除的企业，不包括委托境外个人进行的研发活动。
【政策规定】
委托境外进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生
额的 80%计入委托方的委托境外研发费用。委托境外研发费用
不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可以按规定
在企业所得税税前加计扣除。
上述费用实际发生额应按照独立交易原则确定。委托方与
受托方存在关联关系的，受托方应向委托方提供研发项目费用
支出明细情况。
【适用条件】
（1）委托境外进行研发活动应签订技术开发合同，并由委
托方到科技行政主管部门进行登记。相关事项按技术合同认定
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登记管理办法及技术合同认定规则执行。
（2）企业应在年度申报享受优惠时，按照《国家税务总局
关于发布修订后的<企业所得税优惠政策事项办理办法>的公
告》（国家税务总局公告 2018 年第 23 号）的规定办理有关
手续，并留存备查以下资料：
a.企业委托研发项目计划书和企业有权部门立项的决议文
件；
b.委托研究开发专门机构或项目组的编制情况和研发人员
名单；
c.经科技行政主管部门登记的委托境外研发合同；
d.“研发支出”辅助账及汇总表；
e.委托境外研发银行支付凭证和受托方开具的收款凭据；
f.当年委托研发项目的进展情况等资料。
企业如果已取得地市级（含）以上科技行政主管部门出具的
鉴定意见，应作为资料留存备查。
（3）企业对委托境外研发费用以及留存备查资料的真实性、
合法性承担法律责任。
（4）委托境外进行研发活动不包括境外个人进行的研发活
动。
【情景问答】
问：某企业为非科技型中小企业，委托境外机构进行研发
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活动，共支付研发活动费用 50 万元，该委托境外研发费用能
否在企业所得税税前加计扣除？
答：根据《财政部 税务总局 科技部关于企业委托境外研
究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》（财税〔2018〕
64 号）的相关规定，企业委托境外进行研发活动所发生的费用，
按照费用实际发生额的 80%计入委托方的委托境外研发费用，
只要委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之
二的部分，可以按规定在企业所得税税前加计扣除。
因此，你公司应按费用实际发生额的 80%，即 50*80%=40
万元计入委托方的委托境外研发费用。其中不超过境内符合条
件的研发费用三分之二的部分，可以按照规定在企业所得税税
前加计扣除。企业在年度申报享受优惠时，应按照《国家税务
总局关于发布修订后的<企业所得税优惠政策事项办理办法>
的公告》（国家税务总局公告 2018 年第 23 号）的规定办理
有关手续，并留存备查相关资料。
24.高新技术企业境外所得享受优惠税率
为支持科技创新，鼓励国内高新技术企业走出去，公平税
负，增强高新技术企业的国际竞争力，自2010年1月1 日起，
符合规定的高新技术企业取得的境外所得可以按照15%的优惠
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税率缴纳企业所得税。
【适用主体】
取得境外所得的高新技术企业。
【政策规定】
符合条件的高新技术企业境外所得可以享受高新技术企业
所得税优惠政策，按照15%的优惠税率缴纳企业所得税，在计
算境外抵免限额时，可按照15%的优惠税率计算境内外应纳税
总额。
【适用条件】
（1）高新技术企业是指在《国家重点支持的高新技术领域》
内，持续进行研究开发与技术成果转化，形成企业核心自主知
识产权，并以此为基础开展经营活动，在中国境内（不包括港、
澳、台地区）注册的居民企业。
（2）以境内、境外全部生产经营活动有关的研究开发费用
总额、总收入、销售收入总额、高新技术产品（服务）收入等
指标申请并经认定为高新技术企业。
25.非境内注册居民企业的税收优惠政策
【适用主体】
非境内注册居民企业及其投资者。
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【政策规定】
（1）境外中资企业是指由中国境内的企业或企业集团作为
主要控股投资者，在境外依据外国（地区）法律注册成立的企
业。
（2）境外中资企业同时符合以下条件的，根据企业所得税
法第二条第二款和实施条例第四条的规定，应判定其为实际管
理机构在中国境内的居民企业（以下简称非境内注册居民企业），
并实施相应的税收管理，就其来源于中国境内、境外的所得征
收企业所得税。
a.企业负责实施日常生产经营管理运作的高层管理人员及
其高层管理部门履行职责的场所主要位于中国境内;
b.企业的财务决策（如借款、放款、融资、财务风险管理
等）和人事决策（如任命、解聘和薪酬等），由位于中国境内
的机构或人员决定，或需要得到位于中国境内的机构或人员批
准；
c.企业的主要财产、会计账簿、公司印章、董事会和股东
会议纪要档案等位于或存放于中国境内；
d.企业至少 1/2 有投票权的董事或高层管理人员经常居
住在中国境内。
（3）非境内注册居民企业从中国境内其他居民企业取得的
股息、红利等权益性投资收益，按照企业所得税法第二十六条
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和实施条例第八十三条的规定，作为其免税收入。非境内注册
居民企业的投资者从该居民企业分得的股息红利等权益性投资
收益，根据实施条例第七条第（四）款的规定，属于来源于中
国境内的所得，应当征收企业所得税；该权益性投资收益中符
合企业所得税法第二十六条和实施条例第八十三条规定的部分，
可作为收益人的免税收入。
（4）境外中资企业居民身份的认定，采用企业自行判定提
请税务机关认定和税务机关调查发现予以认定两种形式。
【适用条件】
符合条件的股息、红利等权益性投资收益，是指非境内注
册居民企业直接投资于境内其他居民企业取得的股息、红利或
非境内注册居民企业的投资者从该居民企业分得的股息红利等
权益性投资收益，但不包括连续持有该非境内注册居民企业公
开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。
【情景问答】
问：我公司是一家内地企业，从中国移动（香港）公司取
得的股息，是免税的吗？
答：你公司从中国移动（香港）公司分得的股息红利等权
益性投资收益，属于来源于中国境内的所得，符合条件的可按
照企业所得税法第二十六条和实施条例第八十三条规定处理。
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26.跨境资产重组特殊性税务处理
为鼓励企业境外上市融资及跨境并购重组，居民企业向境
外企业进行投资所产生的资产转让、股权转让所得，可适用特
殊性税务处理。
【适用主体】
以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民企业
进行投资的居民企业。
【政策规定】
居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非
居民企业进行投资，其资产或股权转让收益如选择特殊性税务
处理，可以在10个纳税年度内均匀计入各年度应纳税所得额。
【适用条件】
企业发生涉及中国境内与境外之间（包括港澳台地区）的
股权和资产收购交易适用特殊性税务处理规定，必须同时符合
下列条件：
（1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴
纳税款为主要目的；
（2）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定
的比例；
（3）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的
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实质性经营活动；
（4）重组交易对价中涉及股权支付金额符合规定比例；
（5）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连
续12个月内，不得转让所取得的股权；
（6）以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民
企业进行投资。
【情景问答】
问：我公司计划将持有的账面价值为800万、公允价值为
1000万的境外A公司的股权，投资于境外100%控股的子公司
B,请问该股权转让收益是否适用特殊性税务处理?如适用，应如
何进行税务处理?
答：企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理
规定：
（1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴
纳税款为主要目的；
（2）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定
的比例；
（3）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的
实质性经营活动；
（4）重组交易对价中涉及股权支付金额符合规定比例；
（5）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连
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续12个月内，不得转让所取得的股权。
居民企业发生涉及中国境内与境外之间（包括港、澳、台
地区）的股权和资产收购交易，还必须同时符合一个条件：即
以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民企业进行
投资。
如你公司符合上述规定，该项收益可选择特殊性税务处理，
在10个纳税年度内均匀计入各年度应纳税所得额。
27.向我国银行境外分行支付来源于境内的利息免于扣缴所得
税
【适用主体】
向我国银行境外分行贷款并支付利息的境内机构。
【政策规定】
（1）境外分行开展境内业务，并从境内机构取得的利息，
为该分行的收入，计入境外分行营业利润，与总机构汇总缴纳
企业所得税。境内机构对外支付该笔利息时不用扣缴所得税。
（2）境外分行所收取利息的相关债权如属于其境内总行
（包括境内总行的其他境内分行）的，则该利息收入应计入境
内总行及其他境内分行的收入总额。境内机构对外支付该笔利
息时不用扣缴所得税。
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75
（3）境外分行所收取的利息如果只是代收性质，例如背对
背贷款、银团贷款中行使牵头行职能等情况，据以产生利息的
债权属于境外非居民企业，该笔利息收入的实际取得方是境外
的非居民企业，境内机构在对外支付该笔利息时，仍需依法扣
缴企业所得税。
【情景问答】
问：中国某居民企业A向我国某银行W国分行贷款1000万
元人民币，为期5年，利率6%，利息每年底支付一次。请问当
年底A公司第一次向境外W国支付60万元人民币的利息时，是
否需要代扣代缴企业所得税？
答：根据《国家税务总局关于境内机构向我国银行的境外
分行支付利息扣缴企业所得税有关问题的公告》（国家税务总
局公告2015年第47号）规定，我国银行境外分行开展境内业务，
并从境内机构取得的利息，为该分行的收入，计入分行的营业
利润，按《财政部 国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有
关问题的通知》(财税〔2009〕125号)的相关规定，与总机构汇
总缴纳企业所得税。在此情况下，境内机构向我国银行境外分
行支付利息时，不代扣代缴企业所得税。 二、税收协定
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76
关于对所得和财产避免双重征税和防止偷漏税的协定（以
下称：税收协定），是两个或两个以上主权国家（或税收管辖
区），为协调相互之间的税收管辖关系和处理有关税务问题，
通过谈判缔结的书面协议。税收协定主要是通过降低所得来源
国税率或提高征税门槛，来限制其按照国内税收法律征税的权
利，同时规定居民国对境外已纳税所得给予税收抵免。税收协
定的主要作用包括降低“走出去”纳税人在东道国的税负、有效
消除双重征税、提高税收确定性和通过相互协商机制妥善解决
涉税争议等。
“走出去”企业通过不同组织形式开展境外投资，需要关注
的协定条款也有所差异。如，设立境外子公司的，境外所得可
享受的税收协定待遇主要涉及境外子公司利润分回、向境外融
通资金、对外提供特许权(出租设备)等，应关注股息、利息、
特许权使用费等条款；设立境外分公司、办事处、在境外承包
工程、提供劳务的，应重点关注常设机构、非歧视待遇和营业
利润等条款。
“走出去”个人在境外提供劳务、担任董事、进行演出、研
究开发、实习等情况下，以及在境外取得的股息、利息、特许
权使用费、财产转让等所得涉及的征税权问题，我国签署的税
收协定（安排）也在相应条款里进行了规定。
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77
截至 2021 年9月，我国政府共签署107个税收协定，内地
和香港、澳门签署了税收安排，大陆与台湾签署了税收协议，
已形成了比较完善的税收协定网络，具体如下表所示：
我国已签署已生效税收协定（安排）情况表
序号 亚洲 欧洲 非洲 美洲 大洋洲
内地与港
澳税收安
排
1 日本 法国 毛里求斯 美国 新西兰 中国澳门
2 马来西亚 英国 苏丹 加拿大 澳大利亚 中国香港
3 新加坡 比利时 埃及 牙买加 巴布亚新几内亚
4 泰国 德国 塞舌尔 巴巴多斯
5 巴基斯坦 挪威 南非 古巴
6 科威特 丹麦 尼日利亚
特立尼达和多
巴哥
7 蒙古 芬兰 突尼斯 墨西哥
8 阿拉伯联合酋长国 瑞典 摩洛哥 巴西
9 韩国 意大利 阿尔及利亚 委内瑞拉
10 印度 荷兰 埃塞俄比亚 厄瓜多尔
11 以色列
捷克斯洛伐克
（适用于斯洛伐
克）
赞比亚 智利
12 越南 波兰 乌干达 阿根廷
13 土耳其 保加利亚 博茨瓦纳
14 亚美尼亚 瑞士 津巴布韦
15 乌兹别克斯坦 塞浦路斯 肯尼亚
16 孟加拉国 西班牙 加蓬
17 菲律宾 罗马尼亚 刚果（布）
18 卡塔尔 奥地利 安哥拉
19 尼泊尔 匈牙利
20 哈萨克斯坦 马耳他
21 印度尼西亚 卢森堡
22 阿曼 俄罗斯
23 伊朗 克罗地亚
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24 巴林 白俄罗斯
25 吉尔吉斯斯坦 斯洛文尼亚
26 斯里兰卡 乌克兰
27 文莱 冰岛
28 阿塞拜疆 立陶宛
29 格鲁吉亚 拉脱维亚
30 沙特阿拉伯
原南斯拉夫联盟
（适用于塞尔维
亚和黑山）
31 塔吉克斯坦 马其顿
32 土库曼斯坦 葡萄牙
33 叙利亚 爱沙尼亚
34 柬埔寨 爱尔兰
35 老挝 摩尔多瓦
36 希腊
37 阿尔巴尼亚
38 捷克
39
前南斯拉夫（适
用于波斯尼亚和
黑塞哥维那）
我国已签署未生效税收协定（协议）情况表
序号 非洲 美洲
大陆与台湾
税收协议
1 乌干达 阿根廷 中国台湾
2 肯尼亚
3 加蓬
4 刚果（布）
5 安哥拉
税收协定的税种范围主要包括所得税，部分协定中还包括
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79
财产税。原则上，协定仅适用于协定税种范围条款所规定的税
种，但也有例外。比如，有些协定的国际运输条款、情报交换
条款或非歧视待遇条款，规定的内容涉及税种范围条款规定之
外的其他税种，或规定不受税种范围条款的限制,具体需要看具
体的协定。税收协定中人的范围主要包括个人、公司和其他团
体，部分协定中还包括合伙企业等。
28.居民
协定意义上的居民是指税收居民，即居民应是在一国负有
全面纳税义务的人，这是判定居民身份的必要条件。这里所指
的“纳税义务”并不等同于事实上的征税，例如，符合一定条件
的基金会、慈善组织可能被一国免予征税，但他们如果属于该
国税法规定的纳税义务范围，受该国税法的规范，则仍被认为
负有纳税义务，可视为协定意义上的居民。一国负有纳税义务
的人未必都是该国居民。例如，某中国公民因工作需要，到新
加坡境内工作产生了新加坡个人所得税纳税义务，但不应仅因
其负有纳税义务而判定该个人为新加坡居民，而应根据协定关
于个人居民的判定标准进一步确定其居民身份。
【适用主体】
走出去的个人、公司和其他团体。
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【协定规定】
我国对外签订的税收协定，对居民一般性条款主要表述为：
在本协定中，“缔约国一方居民”一语是指按照该缔约国法律，
由于住所、居所、成立地、管理机构所在地，或者其他类似的
标准，在该缔约国负有纳税义务的人，并且包括该缔约国及其
行政区或地方当局。但是，这一用语不包括仅因来源于该缔约
国的所得或财产收益而在该缔约国负有纳税义务的人。
【适用条件】
同一个人有可能同时为缔约国双方居民，为了解决这种情
况下个人最终居民身份的归属，税收协定普遍采取“加比规则”，
加比规则的使用是有先后顺序的，只有当使用前一标准无法解
决问题时，才使用后一标准。公司及其他团体的双重居民身份
冲突协调规则，一般以实际管理机构为依据判定，也有部分协
定需要缔约双方主管当局通过相互协商确定。
（1）个人居民身份判定依据
a.永久性住所
永久性住所包括任何形式的住所，例如由个人租用的住宅
或公寓、租用的房间等，但该住所必须具有永久性，即个人已
安排长期居住，而不是为了某些原因（如旅游、商务考察等）
临时逗留。
b.重要利益中心
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重要利益中心要参考个人家庭和社会关系、职业、政治、
文化和其他活动、营业地点、管理财产所在地等因素综合评判。
其中特别注重的是个人的行为，即个人一直居住、工作并且拥
有家庭和财产的国家通常为其重要利益中心之所在。
c.习惯性居处
在出现以下两种情况之一时，应采用习惯性居处的标准来
判定个人居民身份的归属：一是个人在缔约国双方均有永久性
住所且无法确定重要经济利益中心所在国；二是个人的永久性
住所不在缔约国任何一方，比如该个人不断地穿梭于缔约国一
方和另一方旅馆之间。
第一种情况下对习惯性居处的判定，要注意其在双方永久
性住所的停留时间，同时还应考虑其在同一个国家不同地点停
留的时间；第二种情况下对习惯性居处的判定，要将此人在一
个国家所有的停留时间加总考虑，而不问其停留的原因。
d.国籍
如果该个人在缔约国双方都有或都没有习惯性居处，应以
该人的国籍作为判定居民身份的标准。
当采用上述标准依次判断仍然无法确定其身份时，可由缔
约国双方主管当局按照协定相互协商程序条款规定的程序，通
过相互协商解决。
（2）公司及其他团体居民身份判定依据实际管理机构所在
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82
地是指实质上作出有关企业整体经营关键性的管理与商业决策
之地。通常理解为最高层人员如董事会作出决策所在地。一个
实体可以有多个管理机构所在地，但是只能有一个实际管理机
构所在地。
“走出去”企业要了解对方国家对于实际管理机构所在地的
定义。
对于企业同时为双方居民的如何判定，有部分协定规定需
要缔约双方主管当局通过相互协商确定，具体规定为：“除个人
以外，同时为双方居民的人，双方主管当局应在考虑其实际管
理机构所在地、其注册地或成立地以及其它相关因素的基础上，
尽力通过协商确定该人在适用本安排时应认为是哪一方的居民。
如双方主管当局未能就其居民身份达成一致意见，该人不能享
受本安排规定的任何税收优惠或减免，但双方主管当局就其可
享受本安排待遇的程度和方式达成一致意见的除外。”中国与新
西兰、印度等国的协定，内地与香港、澳门的税收安排有类似
的条款。
【情景问答】
问：中国个人在中国有永久性住所，经济活动和社会活动
都在中国，但因在B国有房产，被B国税务机关认定为构成B国
的税收居民，请问这种情况下如何判定居民身份？
答：个人在中国拥有永久性住所，其经济活动、社会活动、
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83
重要利益中心在中国，并且习惯性居住在中国，一般应认定为
中国税收居民，但也应根据与B国签订的税收协定条款的具体内
容加以判断。
29.常设机构
常设机构条款是税收协定的重要条款，它主要与营业利润
条款结合，组成对缔约一方所取得营业利润的征税规则，以限
制所得来源国的征税权，避免双重征税。
常设机构主要用来确定企业是否在某国或地区具有纳税义
务，从而使该国或地区能对归属于常设机构的所得进行征税。
常设机构规则不仅是征税的前提条件，还是辨别应税所得征收
方式的基础。一般来说，对归属于常设机构的所得要按照常设
机构营业利润征税，对不归属于常设机构的所得则按照其他条
款处理。
【适用主体】
从缔约对方国家（地区）取得营业利润所得的居民。
【协定规定】
我国对外签订的税收协定，对常设机构一般性条款主要表
述为：协定中“常设机构”一语是指企业进行全部或部分营业的
固定营业场所。“常设机构”一语特别包括：管理场所；分支机
云南“走出去”国际税收一本通
84
构；办事处；工厂；车间（作业场所）；矿场、油井或气井、
采石场或者其他开采自然资源的场所。除上述列举外，我国与
部分国家还增列了部分项目，例如澳大利亚、泰国、印度等国
家增加农场、种植园、林场等特殊规定。
其次，在常设机构一般性条款之外，通常还对承包工程、
提供劳务构成常设机构以及代理型常设机构的标准进行了专门
规定。
此外，我国同部分国家签订的税收协定还增加了有关保险
业务构成常设机构的特殊规定。
【适用条件】
（1）一般常设机构。一般常设机构具有固定性、持续性和
经营性的营业场所，但不包括从事协定所列举的专门从事准备
性、辅助性活动的机构。即缔约国一方企业在缔约国另一方仅
由于仓储、展览、采购及信息收集等活动的目的设立的具有准
备性或辅助性的固定场所，不应被认定为常设机构。
（2）工程型常设机构。承包工程构成常设机构的一般表述
为：“常设机构”一语包括建筑工地，建筑、装配或安装工程，
或者与其有关的监督管理活动，但仅以该工地、工程或活动连
续达到规定时间（通常为 6 个月）以上的为限，未达到该规定
时间的则不构成常设机构。我国与不同国家签订的协定，通常
以一般表述为基准，但在项目的持续时间上，会存在几种不同
云南“走出去”国际税收一本通
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的形式。此外，少数协定没有纳入“有关的监督管理活动”。不
同协定中有关承包工程构成常设机构的表述存在差异。
税收协定（安排）缔约国（地区）工程型常设机构一览表
序号 内容 时限 适用国家或地区
1
建筑工地，建筑、
装配或安装工程，
或 者 与 其 有 关 的
监督管理活动，仅
以该工地、工程或活
动连续（）以上的
为限。
6 个月
日本、美国、瑞典、意大利、马来西亚、挪威、加拿大、
泰国、芬兰、斯洛伐克、波兰、澳大利亚、保加利亚、
巴基斯坦、科威特、巴西、奥地利、韩国、巴布亚新几
内亚、卢森堡、越南、孟加拉国、葡萄牙、 菲律宾、爱尔
兰、巴巴多斯、印度尼西亚、突尼斯、 摩洛哥、特立尼
达和多巴哥、文莱、墨西哥、沙特阿拉伯、新加坡、尼
日利亚、乌干达、中国香港、中国澳门、加蓬、波黑
183 天 印度、斯里兰卡、尼泊尔
9 个月
委内瑞拉、阿曼、阿尔巴尼亚、卡塔尔国、赞比亚、
叙利亚、柬埔寨
12 个月
英国、法国、比利时、德国、芬兰、丹麦、瑞士、塞浦
路斯、匈牙利、罗马尼亚、毛里求斯、克罗地亚、以色
列、斯洛文尼亚、土耳其、亚美尼亚、牙买加、冰岛、乌
兹别克斯坦、马其顿、老挝、塞舌尔、南非、 摩尔多瓦、古巴、
哈萨克斯坦、伊朗、巴林、希腊、吉尔吉斯、塞尔维亚、黑山、
阿塞拜疆、塔吉克斯坦、 土库曼斯坦、捷克、博茨瓦纳、厄瓜
多尔、荷兰、津巴布韦、智利、肯尼亚、马耳他、中国
台湾
24 个月
内 12 个
月
埃及
18 个月 俄罗斯、白俄罗斯、乌克兰、苏丹、蒙古
24 个月 阿联酋
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86
2
建筑工地，建筑、
装 配 或 安 装 工 程
构成常设机构，但
仅以（）以上的为
限。
6 个月
爱尔兰、阿尔及利亚、埃塞尔比亚、格鲁吉亚（无装 配）、
刚果（布）（无装配）、阿根廷（无装配）
12 个月
新西兰、西班牙
3
建筑工地，建筑、
装配或安装工程，
或 者 与 其 有 关 的
监 督 管 理 或 咨 询
活 动 ， 仅 以 该 工
地、工程或活动连
续（ ）以上的为限。
12 个月
立陶宛、拉脱维亚、爱沙尼亚
备注1.速查信息仅供参考，详细情况以税收协定文本规定为准；2.意大利（重签协定）、乌干达、肯尼亚、加
蓬、刚果（布）、阿根廷、中国台湾尚未生效。 （3）劳务型常设机构。提供劳务构成常设机构的一般表述
为：缔约国一方企业通过雇员或者其他人员，在缔约国另一方为
同一个项目或相关联的项目提供劳务，包括咨询劳务，仅以在任何
个月中连续或累计超过 天/月为限，未达到该规定时间的
则不构成常设机构。不同协定对时间长度的计算方法有所不同，
通常为任何 12 个月中连续或累计超过6个月或183天。此外，我国家
与巴基斯坦、立陶宛、爱沙尼亚等一些国家并没有对劳务型常设机
构条款进行约定。
税收协定（安排）缔约国（地区）劳务型常设机构一览表
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序号 内容 时限 适用国家或地区
1
企业通过雇员或者其他人
员，在该国内为同一个项
目或有关项目提供的劳
务，包括咨询劳务，仅以
在任何十二个月中连续或
累计超过（）的为限。
6个月
日本、美国、比利时、马来西亚、挪威、丹麦、
芬兰、加拿大、瑞典、意大利、荷兰、斯洛伐
克、波兰、澳大利亚、保加利亚、科威特（没
有 12 个月限制）、瑞士、罗马尼亚、奥地利、巴
西、卢森堡、韩国、越南、冰岛、葡萄牙、菲律
宾、巴布亚新几内亚、孟加拉国、巴巴多斯、
印度尼西亚、特立尼达和多巴哥、摩洛哥、沙
特阿拉伯、文莱、塞尔维亚、黑山、津巴布韦、
波黑
183 天
斯里兰卡、泰国、尼泊尔、丹麦、中国香港、中
国澳门、新加坡、塔吉克斯坦、土库曼斯坦、赞
比亚、英国、法国、德国、西班牙、马耳他、
罗马尼亚、厄瓜多尔（含技术和管理劳务）、
乌干达、博茨瓦纳、中国台湾、肯尼亚、加蓬、
阿根廷（增加有关纳税年度
开始或结束的任何十二个月）、新西兰
9 个月 阿曼、阿尔巴尼亚、捷克
2
企业通过雇员或者其他人
员，在该国内为同一个项目
或有关项目提供的劳务，
包括咨询劳务，仅以在任何
二十四个月中连续或累计
超过（）的为限。
12 个月
塞浦路斯、毛里求斯、以色列、牙买加、苏
丹、埃及、南非、克罗地亚、塞舌尔、古巴
3
企业通过雇员或者其他人
员，在该国内为同一个项目
或有关项目提供的劳务，
包括咨询劳务，仅以连续或
累计超过（）的为限。
12 个月
匈牙利、斯洛文尼亚、土耳其、亚美尼亚、
哈萨克斯坦、吉尔吉斯坦、乌克兰
18 个月 蒙古、俄罗斯、白俄罗斯
24 个月 阿联酋
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4
缔约国一方企业通过雇员
或者其他人员，在缔约国另
一方提供第十二条（特许权
使用费和技术服务费）所
规定的技术服务以外的劳
务，但仅以该性质的活动
（为同一项目或相关联的
项目）在该缔约国另一方在
有关纳税年度开始或结束
的任何 12 个月内连续或
累计超过（）天的为限。
183 天
印度
备注1.速查信息仅供参考，详细情况以税收协定文本规定为准；2.意大利（重签协定）、乌干达、肯尼亚、加
蓬、刚果（布）、阿根廷、中国台湾尚未生效。 （4）代理型常设机构。当一个人（除适用第五条第六款的
独立代理人外）在缔约国一方代表缔约国另一方的企业进行活动，
有权以该企业的名义签订合同并经常行使这种权力，这个人为该
企业进行的任何活动，应认为该企业在该缔约国一方设有常设机
构。
（5）保险业务常设机构。我国同突尼斯、墨西哥、芬兰、
文莱、斯里兰卡、摩洛哥、印度尼西亚、尼泊尔、埃及、越南、
巴基斯坦、泰国增加有关保险行业构成常设机构的内容。
【情景问答】
问：我公司向新加坡企业派员提供咨询劳务，请问在什么情
况下会被新加坡税务机关认定为构成新加坡的常设机构？
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答：我国企业通过雇员或者其他人员到新加坡提供劳务，仅
以在任何 12 个月中连续或累计超过 183 天时构成新加坡的
常设机构。
判定常设机构时要注意以下问题：
（1）从你公司第一次派雇员到新加坡实施服务项目之日起，
至完成并交付服务项目的日期止作为计算期间，计算派出人员在
新加坡境内的停留天数；
（2）具体计算时应按所有雇员为同一个项目提供劳务活动
不同时期内在新加坡境内连续或累计停留的时间来掌握，对同一
时间段内的同一批人员的工作时间不分别计算。比如，境内企业
派遣 10 名员工为一个项目在新加坡境内工作 3天，这些员工
在新加坡境内的工作时间为 3 天，而不是按每人 3 天共 30
天来计算；
（3）如果同一个项目历经多年，境内企业仅在某一个“十二
个月”期间派雇员到新加坡境内提供劳务超过183天，而在其他期
间内派员到新加坡境内提供劳务未超过183天，仍会被判定为在
新加坡构成常设机构。
30.营业利润
税收协定规定，只有在构成常设机构的情况下，来源国才有
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权对营业利润征税。因此营业利润条款是与“常设机构”密切相关
的条款。“常设机构”条款主要起界定作用，明确哪些活动在何种
情况下构成“常设机构”，从而确定来源国拥有对该“常设机构”的
征税权。而“营业利润”条款是指一旦构成“常设机构”，企业从事
跨国经营产生的利润如何在国家间划分征税权。
要注意常设机构优先原则，除营业利润外，当其他所得与常
设机构有实际联系时，应将有关的部分所得归属于常设机构征税，
余下所得再按照其他条款处理。
【适用主体】
通过设在缔约对方国家（地区）的常设机构取得营业利润所
得的居民企业。
【协定规定】
缔约国一方企业的利润应仅在该国征税，但该企业通过设在
缔约国另一方的常设机构进行营业的除外。如果该企业通过在缔
约国另一方的常设机构进行营业，其利润可以在另一国征税，但
应仅以归属于该常设机构的利润为限。
【适用条件】
我国居民企业在缔约对方国家（地区）设立常设机构进行营
业，归属于该常设机构的利润，在缔约对方国家（地区）按照营
业利润纳税。
【情景问答】
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（1）问：我公司到新加坡开展业务，由于持续时间较长，
构成了常设机构，请问我们哪部分利润需要在新加坡缴税？
答：中国企业在新加坡境内构成常设机构，新加坡对该常设
机构取得的利润拥有征税权，但应仅以归属于该常设机构的利润
为限。这里所称的“归属于该常设机构的利润”不仅包括该常设机
构取得的来源于新加坡境内的利润，还包括其在新加坡境外取得
的与该常设机构有实际联系的各类所得，包括股息、利息、租金
和特许权使用费等所得。这里所说实际联系一般是指对股份、债
权、知识产权、设备及相关活动等具有直接拥有或实际经营管理
等关系。
（2）问：我公司在境外开展业务，被境外税务机关判定为
在该国构成常设机构，并被要求就该常设机构取得的利润缴税，
鉴于我公司在境外未进行独立核算，计划将企业总体利润的一定
比例分配给境外常设机构，请问此做法合规吗？
答：我国对外签订的税收协定通常规定，企业可以按照此种
分配方法确定其境外常设机构的应税利润，但采用该分配方法所
得到的结果，应与独立企业交易原则相一致。
“独立原则”，是指要将常设机构作为一个独立的纳税实体对
待，常设机构不论是与其总机构的营业往来，还是与该企业其他
常设机构之间的营业往来，都应按公平交易原则，以公平市场价
格为依据计算归属于该常设机构的利润。
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需要注意的是：我国与土耳其签订的税收协定第七条中无此
项规定。我国与马来西亚、澳大利亚的税收协定规定，如果得到
的情报不足以确定归属利润，一方有权按国内法执行，但在情报
允许的情况下，按协定原则执行。
31.国际运输
我国对外签订的税收协定中，除美国外，都有海运和空运等
涉及国际运输的条款。海运和空运一般为税收协定的第八条，共
两款，分别规定了对国际运输所得的征税和国际合作形式下国际
运输所得的税收处理。
我国签订的大多数税收协定对国际运输所得采用居民国独
占征税权原则和总机构或实际管理机构所在国独占征税权原则，
少部分采用来源国拥有部分征税权原则。
【适用主体】
以船舶或飞机从事国际运输业务取得收入的居民企业。
【协定规定】
我国对外签订的税收协定，大多数采用居民国独占征税权原
则。一般表述为：“缔约国一方企业以船舶或飞机经营国际运输
业务取得的利润，应仅在该缔约国征税。” 部分协定采用总机构所在国独占征税权原则，一般表述为：
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“以船舶或飞机经营国际运输业务所取得的利润，应仅在企业总
机构所在缔约国征税”，并且通常增加第二款母港确定规则:“船运
企业的总机构设在船舶上的，应以船舶母港所在缔约国为所在国；
没有母港的，以船舶经营者为其居民的缔约国为所在国。”需要
说明的是，我国与比利时的协定虽然对国际运输所得也采用总机
构所在国独占征税权原则， 并且使用上述一般表述，但却没有
母港确定规则。
部分协定采用实际管理机构所在国独占征税权原则，一般表
述为：“以船舶或飞机经营国际运输的利润，应仅在企业实际管
理机构所在缔约国征税”，并且通常增加第二款母港确定规则，
一般表述为：“船运企业的实际管理机构设在船舶上的，应以船
舶母港所在缔约国为所在国；没有母港的，以船舶经营者为其居
民的缔约国为所在国。” 部分协定采用总机构或实际管理机构所在国独占征税权原
则，一般表述为：“以船舶或飞机经营国际运输业务所取得的利
润，应仅在企业总机构或实际管理机构所在缔约国征税”，并且
通常增加第二款母港确定规则：“船运企业的总机构或实际管理
机构设在船舶上的，应以船舶母港所在缔约国为所在国；没有母
港的，以船舶经营者为其居民的缔约国为所在国。” 此外，在我国与少数国家（地区）的税收协定（安排）中，
国际运输所得的范围还包括以船舶或飞机以外的其它方式经营
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国际运输业务所取得的收入，其中与土耳其、哈萨克斯坦、吉尔
吉斯斯坦、蒙古、中国香港、中国澳门的税收协定（安排）中，
国际运输方式包括陆运车辆；与乌兹别克斯坦、土库曼斯坦、老
挝的税收协定中包括公路车辆；与塔吉克斯坦的税收协定包括公
路或铁路车辆；与西班牙地税收协定则包括铁路和陆运车辆。
我国签订的大部分税收协定都规定国际运输所得适用的税
种是所得税，但我国与部分国家的税收协定及议定书，或者其他
协议、换函特别是国际运输协定中的税款条款也涉及间接税。如
与卡塔尔国签订的协定议定书中，缔约国一方企业以飞机经营国
际运输业务从缔约国另一方取得的收入，应在缔约国另一方免征
增值税或类似税收。
【适用条件】
以船舶或飞机经营，取得属于税收协定或其他协议、换函
规定的国际运输收入的居民企业。
【情景问答】
问：我公司用汽车或火车将货物运至塔吉克斯坦算不算税
收协定中的国际运输？
答：我国与少数国家（地区）的税收协定（安排）中，国
际运输所得的范围还包括以船舶或飞机以外的其它方式经营国
际运输业务所取得的收入，其中与塔吉克斯坦的税收协定包括
公路或铁路车辆。
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32.股息优惠税率
我国签订的税收协定中明确了居民国和来源国对股息都有
征税权，来源国即指分配股息的公司所在国。一般而言，来源
国基于税收协定对股息所得实行限制性税率（具体税率与持股
比例相关，一般低于来源国国内税法规定的税率）。
取得股息的人在具有该所得受益所有人身份的情况下，才
能在来源国享受协定规定的优惠税率，否则将按来源国的国内
法进行征税。“受益所有人”是指对所得和所得据以产生的权利
或财产具有所有权和支配权的人，一般从事实质性的经营活动，
可以是个人、公司或其他任何团体。在判定“受益所有人”身份
时，应按照实质重于形式的原则，结合具体的实际情况，在综
合考虑各种相关因素的基础上，进行分析判断。
需要注意的是，对所支付的股息同常设机构有实际联系的
不适用股息条款，而应按营业利润处理。
【适用主体】
从缔约对方国家（地区）取得股息所得的我国居民。
【协定规定】
股息条款一般表述为：“如果该项股息的受益所有人是缔约
国另一方居民，则所征税款不应超过股息总额的 %”。我国
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与其他国家或地区所签订税收协定的股息限制税率存在差异，部
分协定税率见下表。
税收协定（安排）股息条款部分协定税率速查
序号
国家（地
区）名称
税种 协定税率 适用条件
1 丹麦
个人所得税 10%
企业所得税 5% 持股 25%以上，合伙企业除外
2 德国
个人所得税 10%
企业所得税 5% 持股 25%以上，合伙企业除外
3 法国
个人所得税 10%
企业所得税
5% 持股 25%以上，合伙企业除外
0%
出于宏观经济目的而成立并全资拥有的主
权财富基金
4 韩国
个人所得税 10%
企业所得税 5% 持股 25%以上，合伙企业除外
5 荷兰
个人所得税 10%
企业所得税 5% 持股 25%以上，合伙企业除外
6 老挝
个人所得税 5%
企业所得税 5%
7 美国 个人所得税 10%
8 南非
个人所得税 5%
企业所得税 5%
9 日本 个人所得税 10%
10 瑞士
个人所得税 10%
企业所得税 0%
（1）政府、政府机构（2）缔约对方政府
全资拥有的机构或基金（3）中央银行
5% 持股 25%以上，合伙企业除外
11 泰国 个人所得税 20% 备注：不享受协定
12 中国香港 个人所得税 10%
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企业所得税 5% 持股 25%以上，合伙企业除外
13 印度 个人所得税 10%
14 英国
个人所得税 10%
企业所得税
0%
（1）政府、政府机构（2）税收协定缔约
对方政府直接或间接全部拥有资本的其他
实体
5% 持股 25%以上
15 越南 个人所得税 10%
16 阿联酋
个人所得税 7%
企业所得税
0%
（1）政府、政府机构（2）税收协定缔约
对方政府直接或间接全部拥有资本的其他
实体（3）税收协定缔约对方政府直接或间
接拥有至少 20%股份的缔约对方居民
公司（4）双方认可的其他机构
7% 其他
17 加拿大 个人所得税 15%
18 卢森堡
个人所得税 10%
企业所得税 5% 持股 25%以上，合伙企业除外
19 墨西哥
个人所得税 5%
企业所得税 5%
20 尼泊尔 个人所得税 10%
21 新加坡
个人所得税 10%
企业所得税 5% 持股 25%以上，合伙企业除外
22 赞比亚
个人所得税 5%
企业所得税 5%
23 澳大利亚 个人所得税 15%
24 罗马尼亚
个人所得税 3%
企业所得税 3%
企业所得税 0%
（1）政府、行政区、地方当局（2）政府
全部或主要拥有的任何实体
25 马来西亚
个人所得税 10%
企业所得税 0%
马来西亚居民公司支付给受益人是中国居
民的股息
26 孟加拉国 个人所得税 10%
27 斯里兰卡 个人所得税 10%
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28 印度尼西亚 个人所得税 10%
29
乌兹别克斯
坦
个人所得税 10%
30 刚果（布）
个人所得税 10%
企业所得税 5% 持股 25%以上，合伙企业除外
企业所得税 0%
（1）缔约国另一方政府、其行政区或地
方当局、中央银行（2）由缔约国另一方直
接或间接全资拥有的任何机构
31 柬埔寨 个人所得税 10%
32 阿根廷
个人所得税 15%
企业所得税 5% 缔约国另一方拥有或控制的机构
【适用条件】
从缔约对方国家（地区）取得股息所得、符合税收协定
息条款有关持股比例等特定要求。
【情景问答】
问：中新税收协定中对于股息有 5%、10%两档税率，我
们公司在新加坡设立了一家公司，股息分回时是否可以享受5%
的优惠税率？
答：只有在满足一定条件的情况下才可以享受5%的优惠税
率。根据中国和新加坡签订的税收协定，如果直接拥有新加坡居
民公司资本比例在取得股息前连续十二个月以内任何时候均达
到至少25%的，且你公司为股息的受益所有人时，可以享受5%
的优惠税率。
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33.股息免税
我国签订的税收协定中,对于个别国家，来源国放弃股息所
得征税权，即我国居民取得的股息所得享受协定免税待遇。
在适用股息条款时，存在受益所有人的问题。当股息所得
的居民符合协定关于“受益所有人”的规定，并满足一定条件时，
来源国才会放弃对该股息所得的征税权。
【适用主体】
从特定缔约对方国家（地区）取得股息所得的居民。
【协定规定】
我国与科威特、阿联酋签订的税收协定规定：“虽有第一款
和第二款的规定，由缔约国一方居民公司支付给缔约国另一方
居民的股息，应仅在该缔约国另一方征税，如果该项股息的受
益所有人是：（1）缔约国另一方政府、其政府机构、或为该缔
约国另一方政府直接或间接全部拥有的其他实体；或（2）由该
缔约国另一方政府直接或间接拥有至少20%股份的该缔约国另
一方居民公司。” 我国与沙特阿拉伯签订的税收协定规定：“虽有第一款和第
二款的规定，如果股息的受益所有人是缔约国另一方政府、其
所属机构或其直接或间接完全拥有的其他实体，缔约国一方的
居民公司支付给缔约国另一方居民的股息仅应在该缔约国另一
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方征税。” 我国与英国签订的税收协定规定：“虽有第一款和第二款的
规定，由缔约国一方居民公司支付给缔约国另一方居民的股息，
如果受益所有人是缔约国另一方政府及其机构，或者是缔约国
另一方政府直接或间接全资所有的其他实体，应仅在该缔约国
另一方征税。” 我国与格鲁吉亚签订的税收协定规定：“如果该受益所有人
直接或间接拥有支付股息公司至少百分之五十股份，并在该公
司投资超过200万欧元，为股息总额的百分之零”。
我国与马来西亚签订的税收协定规定：“马来西亚居民公司
支付给受益人是中国居民的股息，在马来西亚除对公司所得征
税外，免除对该项股息征收任何税收。本款并不妨碍马来西亚
对其居民公司支付股息已付或视同已付税款的有关马来西亚法
律规定，其税款可以按照该项股息支付后的下一个马来西亚征
税年度的适当税率进行调整。” 我国与塞浦路斯签订的税收协定规定：“虽有第二款的规定，
只要塞浦路斯不对股息源泉征税，塞浦路斯居民公司支付给中
国居民的股息就无须缴纳塞浦路斯征收的，超过对支付该股息
前的利润或收益所征税额的任何税收。中国居民个人有权要求
退回就支付该股息前的利润或收益所征收的，超过其在塞浦路
斯税负的塞浦路斯税收；但如果该个人的税负高于公司所缴纳
